Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/5828 E. , 2022/2221 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/5828
Karar No : 2022/2221
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediğinden bahisle hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporuna dayanılarak takdir komisyonu kararlarına istinaden tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle resen tarh edilen 2012 takvim yılı gelir vergisi, 2012/ 7-9, 10-12. dönemleri üç kat vergi ziyaı cezalı geçici vergilerin kaldırılması istenilmektedir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı hakkında sahte belge düzenleme yönünden tanzim edilen vergi tekniği raporundaki tespitlere göre, davacının bazı vergisel ödevlerini yerine getirmediği ve yapılan yoklamaların bir kısmında yerinde olmadığı tespit edilmiş ise de, dava konusu uyuşmazlığın olduğu yılda, 23/05/2012 tarihinde yapılan yoklamada faal olduğu, belirtilen faaliyetin yürütülebilmesi için gerekli demirbaşlar bulunduğu anlaşıldığından, yapılan tespitlerin, davacının ilgili dönemde sahte fatura düzenlediği ve gerçek bir faaliyetinin bulunmadığını ispatlamaya yeterli olmadığı, dava konusu cezalı tarhiyatların hukuka aykırı olduğu sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, mükellef hakkında yasal mevzuat çerçevesinde yapılan cezalı tarhiyatlarda herhangi bir hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtildikten sonra, aynı Kanun'un 30. maddesinde, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanan maddenin ikinci fıkrasının altıncı bendinde de; tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması halinde vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı kabul edilmiş, 31. maddesinde ise; takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı ve takdirin müstenidatı ve takdir hakkında izahatın takdir kararlarında bulunması gereken malumat arasında olduğu belirtilmiştir.
Anılan Kanun'un 72.maddesinde takdir komisyonlarının kuruluşu, 74. maddesinde komisyonun görevleri, 75. maddesinde de yetkileri belirtilerek ilk fıkrasında, 72. maddenin birinci fıkrasına göre kurulan takdir komisyonunun 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu kanunda yazılı inceleme yetkisine haiz olduğu, 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğu hükümlerine yer verilmiş, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 2. maddesinde ise, gerçek gelirin vergilendirileceği ilkesi benimsenerek matrahın, re'sen takdir yoluyla belirlenmesi gereken hallerde dahi gerçek gelire en yakın gelire ulaşılması amaçlanmıştır.
Dava dosyasının incelenmesinden, davacının 2011, 2012, 2013 takvim yıllarına ait faaliyetlerinin sahte fatura düzenleme yönünden incelendiği ve davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ile davacının 2012/02. dönemi ve sonrasında düzenlemiş tüm faturaların, gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmayan, komisyon karşılığında düzenlenen sahte faturalar olduğundan bahisle matrah takdiri için 03/08/2016 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle üç kat vergi ziyaı gelir ve geçici vergilerinin tarh edildiği anlaşılmaktadır.
… Vergi Dairesi mükellefi, davacı, … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun incelenmesinden; 12/05/2011 tarihinde gömlek, tişort, bluz, ceket altına giyilebilen giyim eşyası imalatı faaliyeti ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis edildiği, adı geçen mükellefin bilinen iş yeri adresini vergi dairesine bildirimde bulunmadan terk ettiği, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme şüphesi nedeniyle Risk Analiz Merkezince özel esaslara alınarak incelemeye sevk edildiği ve mükellefiyet kaydının 31/05/2013 tarihinde resen terkin edildiğinden dolayı 2011-2012-2013 yılı defter ve belgelerinin incelenmek üzere ibraz edilmesi için … tarih ve …, … tarih ve … sayılı defter belge isteme yazılarının, … Mah. … Sok. No:… …/ … ikametgah adresine gönderildiği, 26/02/2016 ve 31/05/2016 tarihlerinde şahsına ve eşi …'ya tebliğ edildiği, iş bu raporun düzenlendiği tarihine kadar defter ve belgelerin ibraz edilmediği, adı geçen mükellef hakkındaki incelemenin, vergi dairesi tarh dosyası, GİB YBS kayıtları, VDK BİS kayıtları, karşıt incelemeler ve harici veriler üzerinden sürdürüldüğü, 16/05/2011 tarihinde … Mah. … Cad. No:… …/ … adresinde yapılan işe başlama yoklamasında, iş yerinin 450 m² ve kiralık ve mülk sahibinin … olduğu, depo, ambar, şubesinin bulunmadığı, aylık kirasının net 1000-TL olduğu, 9 ücretli işçi çalıştığı, muhasebecisinin … olduğu, ilgili adreste 12/05/2011 tarihinde fason faaliyetine başlanıldığı, demirbaş olarak, 3 ofis masası, 10 adet koltuk, 2 adet masaüstü bilgisayar, 1 adet mini notebook, 1 adet buzdolabı, 12 adet dikiş, 1 adet zincir makinası, 8 adet recme, 12 adet overlok, 5 adet çalışma, 3 adet iş açma masası, 4 adet soyunma dolabı ve belirli miktarda emtia bulunduğu, demirbaşlarla ilgili fatura iş yerinde bulunmadığı, 13/02/2012 tarihinde yapılan yoklamada, adı geçen mükellefin adreste bulunmadığı, ilgili adreste faal durumda olan firmalar ve şahıslar tarafından tanınmadığı, yoklama esnasında aynı adreste 20/05/2011 tarihinden itibaren … adlı mükellefin dikim işi faaliyetinde bulunduğunun, mükellef …'ın ücretli çalışanı … tarafından beyan edildiği, 23/05/2012 tarihinde yapılan yoklamada, adı geçen mükellefin adreste bulunmadığı ve tanınmadığı, daha öncesinde ilgili adreste faal olup olmadığının tespit edilmediği, … Mah. … Sok. K:.., Daire:… …-…/ … adresinde 24/07/2012 tarihinde yapılan nakil yoklamasında, işe başlama tarihinin 18/07/2012 olduğu, iş yerinin tahmini 500 m², mülk sahibinin …. olduğu, 27/07/2012 tarihinden itibaren aylık kirasının brüt 750-TL olduğu, 7 ücretli işçi çalıştığı, faaliyet konusunun fason tekstil olduğu, iş yerinde 25 dikiş makinası, 1 er adet press, kompressör olduğu, 18/12/2012 tarihinde yapılan yoklamada, ilgili adreste adı geçen mükellefin tanınmadığı, 20/06/2012 tarihinden itibaren …'nün faaliyette bulunduğu, 06/06/2013 tarihinde yapılan yoklamada, ilgili adreste adı geçen mükellefin faaliyetine devam etmediği, ilgili adreste …'nün faaliyette bulunduğu, 18/02/2013 tarihinde yapılan yoklamada, ilgili adresin boş ve kapalı olduğu, herhangi bir faaliyet olmadığı, işletmenin alt katında bulunan …- … tarafından adı geçen mükellefi tanımadığının beyan edildiği, 2011-2012-2013 yıllarına ilişkin katma değer vergisi matrahlarının sırasıyla, 417.821,76-TL, 6.447.937,50TL, 0,00-TL, ödenmesi gereken katma değer vergisin ise dönemler itibariyle çok cüzi olduğu, adı geçen mükellefin, 2011 takvim yılında işletme hesabı esası, takip eden yıllar itibariyle bilanço esasına göre defter tuttuğu, 2011 takvim yılında diğer mükelleflerin, adı geçen mükelleften, 404.233,00-TL, tutarlı mal veya hizmet alışı olduğunu Ba formu ile bildirdiği, adı geçen mükellefin 2012 takvim yılına ait Bs bildirimin 6.396.512,00-TL, diğer mükelleflerin Ba bildirimin ise 1.393.031,00-TL, adı geçen mükellefin aynı dönem Ba bildiriminin, 5.159.620,00-TL, diğer mükelleflerin Bs bildiriminin ise 2.713.360-TL olduğu, emtia alımı yaptığı bütün mükellefler hakkında sahte belge düzenleme yönünden olumsuz tespitler bulunduğu, adı geçen mükellefin fatura düzenlediği mükellefler nezdinde yapılan karşıt incelemelerde, emtiaların nakliyesinin adı geçen mükellef tarafından yapıldığının beyan edildiği, ayrıca … Ürün. San. ve Tic. Ltd. Şti. nezdinde yapılan karşıt incelemede, adı geçen mükellefi riskli gördüklerinden ve vergi dairesi tarafından taraflarına yapılan bildirim neticesinde ileride problem olmaması için adı geçen mükelleften olan ihtilaf konusu dönemdeki alımlarına ait katma değer vergisini kayıtlarından çıkarıldığının kurum temsilci tarafından beyan edildiği, 2011/5. döneminden, 2012/7-9. dönemine kadar muhtasar beyanname ile ücretli çalışan işçi bildiriminde bulunduğu, 2012/10-12. döneminden itibaren çalışan işçi bildirimin ''0'' olduğu, adı geçen mükellefin SGK Merkezi kayıtlarında yer alan çalışanların ifadesine başvurulduğu, 2011/5-12, 2012/1-4.dönemleri arasında çalışan olarak gözüken … tarafından verilen ifade de, ''o dönemlerde … Tekstil'de overlokçu olduğu, iş yerinde penye dikim işi ile ilgili faaliyet yapıldığının beyan edildiği'', 2011/10-12, 2012-01-07. dönemleri arasında çalışan olarak gözüken … tarafından verilen ifade de ''mükellefin hatırlanmadığı, fakat … Tekstil'de üç ya da dört ay kadar çalışıldığı, iş yerinde fason dikim üzerine faaliyet gösterildiği, şahsının kalite kontrolcü olduğu, iş yerinde ödemeler ile ilgili sıkıntıların varlığı nedeniyle iş yerinden ayrıldığının'' beyan edildiği, yine, 2012/10-12, 2013/1. dönemleri arasında çalışan olarak gözüken … tarafından verilen ifade de, ''2012 yılında herhangi bir iş yerinde çalışmadığı, ev hanımı olduğu ve mükellefi tanımadığının'' beyan edildiği, adı geçen mükellefin SGK'ya prim borcunun, 24/03/2016 tarihi itibariyle gecikme zammı dahil toplamının 160.479,03-TL olduğu ve kuruluş tarihinden itibaren hiçbir ödeme bulunulmadığı gibi … ve … Vergi Dairesi Müdürlüklerine olan vergi borcunun ise 17/06/2016 tarihi itibariyle gecikme zammı dahil toplamının 16.531,04-TL olduğu, adı geçen mükellefin 16/05/2011 tarihli açılış yoklamasında belirtilen ve faaliyetinin başladığı iş yerinin mülk sahibi … tarafından verilen ifade de ''adı geçen mükellef ile kira kontratının şahsı tarafından yapıldığı, adı geçen mükellefin net faaliyeti hakkında bilgisi olmadığı, 2012 yılının ilk üç ayı içerisinde faaliyetini ve kiracılık ilişkisini sonlandırdığının'' beyan edildiği, 24/12/2012 tarihili nakil yoklamasında belirtilen ve adı geçen mükellefin iş yeri adresini 17/07/2012 tarihinde nakil ettiğini bildirdiği iş yerinin mülk sahibi … tarafından verilen ifade de ise'' adı geçen mükellefi ile kira kontratı yapmadığı, sözü edilen kontratı ilk defa gördüğü ve kontratın altındaki imzanın şahsına ait olmadığı, ayrıca kontratta soyadının yanlış yazıldığı, iş yerinin zemin artı 4 katlı olduğu, kontratta katın 5 yazıldığı ve böyle bir isim de kiracısının olmadığının'' beyan edildiği, adı geçen mükellef tarafından 2012/2. dönemi ve sonrasında düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan, komisyon karşılığında düzenlenen sahte belgeler olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin ve mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, işe başlama ve nakil yoklaması dışındaki yoklamalarda mükellefe ulaşılamaması, vergisel ödevlerin büyük kısmının yerine getirilmemesi, mükellefin beyan ettiği yüksek ciroları elde edebilecek organizasyona, sermayeye ve kapasiteye sahip olmaması, 2012/ 2. dönemi ve sonraki dönemlerde katma değer vergisi matrahlarındaki 15 ila 20 katlık artışın aniden 2012/9. döneminde ''0'' inmesi ve akabinde mükellefiyetin terk edilmesinin ticari hayatın olağan akışına uygun olmaması, mükellef tarafından yüksek cirolar beyan edilmesine rağmen ödenecek katma değer vergisinin çok cüzi oması, ihtilaf konusu dönemde emtia alımı yaptığı tüm mükellefler hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle olumsuz tespit bulunması, emtia satımı yaptığı mükellefler nezdinde yapılan karşıt incelemede, ifadesi alınan alıcı firma yetkilerince emtiaların nakliyesinin adı geçen mükellef tarafından yapıldığının beyan edilmesine rağmen, adı geçen mükellefe ait kayıtlı aracının yapılan yoklamalarda tespit edilmemesi, muhtasar beyanname ile bildirimde bulunduğu ücretli çalışan işçiler nezdinde yapılan karşıt incelemelerde, …, …, … adlı şahıslar tarafından verilen ifadelerde ''mükellefi tanımadıkları ve mükellefin yanında ücretli olarak çalışmadıkları'' hususunun beyan ile sabit olması, yine adı geçen mükellefin, kiralamış olduğu iş yeri mülk sahibi …'ın vermiş olduğu ifade de ''adı geçen mükellef ile kira kontratı yapmadığı, kira kontratındaki imzanın şahsına ait olmadığının'' beyan ile sabit olduğu vb. hususlar gözönünde bulundurulduğunda, adı geçen mükellef tarafından tanzim edilen faturaların komisyon karşılığında düzenlenen belgeler olduğu sonucuna varılmış olup, yapılan tespitlerin, davacının ilgili dönemde sahte fatura düzenlediği ve gerçek bir faaliyetinin bulunmadığını ispatlamaya yeterli olmadığı gerekçesiyle kabul kararı veren Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet hukuki isabet görülmemiştir.
Öte yandan, Vergi Dava Dairesince, vergi tekniği raporunun sonuç bölümünde, 2012 yılında elde edilen komisyon gelirinin, mükellefin KDV beyanları ile Ba Bs formları esas alınarak belirlenmesi ve komisyon gelirinin oluşturduğu gelir vergisi, geçici vergi matrahlarının takdir komisyonunca takdir edilmesi gerektiği hususunun belirtildiği, takdir komisyonunca da söz konusu vergi tekniği raporuna dayanılarak matrah takdir edildiği anlaşıldığından, matrahın bulunuş biçimi bakımından bir değerlendirme yapılarak hangi tutarların ve oranların esas alındığının araştırılması suretiyle yeniden karar verilmesi ve vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükümlerinin uygulanması hususunda bir değerlendirme yapılması gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 06/04/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.