Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2018/6243 E. , 2021/2723 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/6243
Karar No : 2021/2723
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca 18/02/2015 tarihinde ticaret sicilinden kaydı re'sen silinen … İnşaat Taahhüt Limited Şirketi'nin 2011 yılına ait yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle adına kanuni temsilci sıfatıyla 2011 yılının Ocak ila Kasım dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının kanuni temcilcisi olduğu şirketin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca 18/02/2015 tarihinde ticaret sicilinden kaydının re'sen terkin edildiği, şirket hakkındaki incelemenin, ticaret sicilinden silinmek suretiyle tüzel kişiliği son bulduktan sonra tamamlandığı görüldüğünden davacı adına 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesine eklenen 9. fıkrası uyarınca salınan vergi ve cezalarda hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu vergi ve cezalar kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: … İnşaat Taahhüt Limited Şirketi tarafından saklanılması ve muhafaza edilmesi yükümlülüğü bulunan 2011 yılına ait yasal defter ve belgelerin. usulüne uygun biçimde istenilmesine karşın en son kanuni temsilci olan davacı tarafından herhangi bir mücbir sebep gösterilmeksizin ibraz edilmediğinin anlaşıldığı olayda 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17.maddesine eklenen 9.fıkra uyarınca kanuni temsilcinin sorumluluğuna gidilebileceğinden, yapılan tarhiyatın bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmında hukuka aykırılık görülmediği, defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle yapılan tarhiyata ilişkin matrah farkı, başka bir inceleme ve araştırma yapılmaksızın, sadece vergi dairesine verilen beyannamelerde ödenecek katma değer vergisinin miktarını azaltıcı bir unsur olarak gösterilen indirimlerin tümünün reddedilmesi suretiyle tespit edilmiş olduğundan, vergi ziyaı cezasının bir kat kesilebileceği gerekçesiyle istinaf başvurusu kısmen kabul edilerek Mahkeme kararının; bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrası kaldırılarak dava değinilen kısım yönünden reddedilmiş, vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının kaldırılmasına dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusu ise reddedilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesinin hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'ÜN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY : 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca 18/02/2015 tarihinde ticaret sicilinden re'sen silinen şirketin son kanuni temsilcisi olan davacı adına, 2011 yılı defter ve belgeleri süresi içerisinde haklı bir mazeret ileri sürmeksizin incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle 2011 yılının Ocak ila Kasım dönemleri için üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi salındığı anlaşılmaktadır.
İLGİLİ MEVZUAT:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Tasfiye" başlıklı 17. maddesinde tasfiyeye giren şirketler için tasfiye dönemleri, tasfiye beyannamelerinin verilmesi, tasfiye kararının tespiti ve tasfiye memurlarının sorumluluğu ile ilgili düzenlemelere yer verilmiş, maddeye 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle eklenen ve 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren 9. fıkrayla, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bir şirketin borçlu kılınabilmesi ancak tüzel kişilik kazandığı tarih ile bu kişiliğin sona erdiği tarih arasındaki zaman diliminde olanaklıdır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre şirketlerin tüzel kişilikleri ticaret sicilinden silinmesiyle sona ermektedir. Ticaret silicilinden kaydı silinen ve hukuksal varlığı sona eren bir kurumun bu tarihten sonra haklara sahip olması, borçlu kılınması, temsili, yargı yerlerinden koruma istemesi mümkün değildir. Bu nedenle tasfiye edilerek tüzel kişilikleri sona eren kurumlar vergisi mükellefleri adına, tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlerle ilgili olsa dahi vergilendirme yapılması mümkün bulunmamaktadır. Tüzel kişiliği sona eren ve bu nedenle borçlandırılmasına hukuken imkan bulunmayan kurumların hukuksal varlığının devam ettiği dönemlere ait olup, ikmalen veya re'sen tarhı gereken vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulacaklar konusundaki hukuki boşluk, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesine eklenen ve yukarıda kuralına yer verilen 9. fıkra ile giderilmiştir.
Buna göre; tüzel kişi kanuni temsilcisinin tasfiyesi tamamlanmış ve ticaret sicilinden kaydı silinmiş tüzel kişiler adına 03/07/2009 tarihinden itibaren yapılacak tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlere ilişkin tarhiyatların muhatabı olabileceği, başka bir ifadeyle söz konusu tarhiyatların müteselsilen sorumlu olmak üzere kanuni temsilcilerden biri adına yapılabileceği açıktır.
Yukarıda yer verilen yasal düzenlemeler uyarınca, tarhiyatın doğrudan kanuni temsilciler adına yapılabilmesi, asıl mükellefin tasfiye edilmesi ve tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden silinmiş olması koşuluna bağlanmıştır.
Tasfiye ve iflas hallerinde ticaret şirketlerinin mükellefiyetlerinin sona erdirilmesinde süreç; Türk Ticaret Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunundaki işlemler yerine getirilerek, tasfiye edilme veya iflasın kapanması tescil ve ilan edildikten sonra, tüzel kişiliğin ticaret sicili kayıtlarından terkin edilmesiyle gerçekleşmektedir.
Ancak davacının kanuni temsilcisi olduğu ... İnşaat Taahhüt Limited Şirketi'nin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7.maddesi uyarınca yapılan ihtar ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayınlanan ilana rağmen süresi içerisinde bildirimde bulunulmadığından 18/02/2015 tarihinde ticaret sicilinden re'sen silindiği, yani 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 9. fıkrasında yer verilen tasfiye süreci takip edilerek tasfiyesinin sonlandırılmadığı görülmektedir.
Bu durumda, tasfiyeye girmeksizin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7.maddesi uyarınca re'sen kaydı silinen şirket kanuni temsilcisi hakkında 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrasında öngörülen tasfiye koşulu gerçekleşmediği dikkate alındığında vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddine dair Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının; vergi ziyaı cezasının bir kata aşan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına davalı idarece yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2 .2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de belirtilen Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 28/05/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)
(X)-KARŞI OY :
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29'uncu maddesinin 1.fıkrasının (a) bendinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, aynı Kanunun 34. maddesinin 1. bendinde de, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği belirtilmiştir. Öngörülen bu koşullarla, vergilendirmede belge düzeninin yerleştirilmesi amaçlanmıştır.
Yükümlülerin vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanarak ödedikleri katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler nedeniyle hesaplanan ve denen katma değer vergisini indirme hakları olup bu hakkın kullanılabilmesi için indirim konusu yapılan katma değer vergisinin fatura ve benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu belgelerin usulüne uygun olarak tutulan yasal defterlere kaydedilmesi gerekmektedir.
Davacının, 2011 yılında kanuni temsilcisi olduğu ve şirket tüzel kişiliği 18/02/2015 tarihi itibariyle sona eren ... İnşaat Taahhüt Limited Şirketinin 2011 yılına ait defter ve belgelerini herhangi bir mücbir sebep göstermeksizin ibraz etmemesi üzerine katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca davacı adına 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17.maddesinin 9.fıkrası gereğince üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi salındığı anlaşılmaktadır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 17/9. maddesinde tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinen mükellefin tasfiye dönemi ve tasfiye öncesine ilişkin salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezalardan ilgili dönemde temsilci olanların sorumlu tutulması karşısında, davacının kanuni temsilcisi olduğu adı geçen şirket tarafından saklanılması ve muhafaza edilmesi yükümlülüğü bulunan 2011 yılı yasal defter ve belgelerinin usulüne uygun istenilmesine karşın son kanuni temsilci olan davacı tarafından incelemeye ibraz edilmediği, açık olmakla birlikte, ibraz etmeme nedenine ilişkin olarak 213 sayılı Kanun'un 13. maddesi kapsamına giren bir mücbir sebebin de davacı tarafından ileri sürülmediği anlaşıldığından, defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle Karara katılmıyorum