Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/6377 E. , 2022/1332 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/6377
Karar No : 2022/1332
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullanıldığı ileri sürülerek hakkında düzenlenen inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen tekerrür hükümleri uygulamalı 2013/1 ila 10 ve 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … Turz. İnş. Teks. Enr. Danş. San. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirildiğinde indirim konusu yapılan katma değer vergisinin yer aldığı faturanın gerçek bir alım satıma dayalı olmadığı sonucuna varılmasının mümkün olmadığı anlaşıldığından anılan firmadan alınan faturalara isabet eden cezalı tarhiyatlar ile kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık, davacının fatura aldığı diğer mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarındaki tespitler diğerlendirildiğinde söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, alınan faturalara konu katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yapılan cezalı tarhiyatta ve tekerrür hükümlerinin uygulanmasında ise hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın aleyhe olan hüküm fıkralarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak açıklanmış, 227. maddesinde, üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait kayıtların tevsikinin mecburi olduğuna vurgu yapılmış ve 229. maddesinde de, faturanın, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikalar olduğu tarif edilmiş olup, 359. maddesinin 2. fıkrasının (c) bendinde, belgeleri Maliye Bakanlığı ile anlaşması olmadığı halde basanlar ile sahte olarak basanlar veya bu belgeleri kullananların kaçakçılık suçu işledikleri hüküm altına alınmıştır. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde de, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri öngörülmüştür. Vergi yargısında vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin her türlü delille ispatlanabileceği kabul görmüş ve bu çerçevede, ''re'sen araştırma'', ''delil serbestisi'', ''delillerin serbestçe değerlendirilmesi'' ve ''ekonomik yaklaşım'' ilkeleri benimsenmiş olup, buna göre, re'sen araştırma ve yapma yetki ve görevi 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesi gereğince kendisinde olan Vergi Mahkemesi ve Vergi Dava Dairelerince, önlerine gelen dava ile ilgili her çeşit incelemeyi kendiliğinden yaparak ihtilafı çözmesi ve bu anlamda dava konusu tarhiyata konu inceleme raporu ile sahte faturaları düzenleyen firmalar hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarınında karşılaştırılmalı olararak incelenebileceği dikkate alındığında davacının kayıtlarına intikal edip indirim konusu yaptığı fatuların seri numaralarının, sahte fatura düzenlediği ileri sürülen firmanın anlaşmalı olarak bastırdığı matbaanın seri numaraları ile örtüşmediği, bu durumda varlığı ispatlanamayan belgelerin indiriminin de kabulü mümkün olamayacağından tarhiyatların yerinde olduğu alınan faturalara isabet eden tarhiyatlara ilişkin hüküm fıkrasının belirtilen gerekçeyle bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen nedenler kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış; 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak açıklanmış; 229. maddesinde de, fatura; satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika şeklinde tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri hükmüne yer verilmiştir.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef, üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımakta, bu bağlamda, Kanunda ve Kanunla verilen yetkiye dayanılarak çıkarılan yasa altı düzenleyici işlemlerde öngörülen şekil şartları ile kayıt ve belge nizamına sıkı sıkıya bağlılık sözkonusu olmaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve hizmet ifasına ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Davacıya uyuşmazlık konusu dönemde fatura düzenleyen … Vergi Dairesi mükellefi … Turz. İnş.Teks. Enr. Danş. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda özetle; 19/06/2008 tarihinde işe başladığı, 31/12/2011 tarihinde işi bıraktığı, mükellef kurumun en son yetkilisine ve ortaklarına ulaşılamadığı, defter belge isteme yazısının eski şirket müdürü …ne tebliğ edildiği, ancak hisse devirleri yapılırken bütün defter ve belgelerinde devredildiğinin bildirildiği, 23/06/2008 tarihli yoklamada, şirketin 19/06/2008 tarihinde faaliyetine başladığı, kirasının 200,00 TL olduğu ve katma değer vergisi dahil faturalı şekilde ödemesinin yapıldığı, satışlarının toptan olduğu, muhtasar ödemesinin aylık olduğu, ilgili tarih itibariyle çalışan işçilerinin olmadığı, iş yerinde 2 masa, 1 dolap, 1 bilgisayar, 3 sandalye, 2 sehpa, 2 koltuk bulunduğu, 25/01/2010 tarihli yoklamada, iş yerinin 100 m2 büyüklüğünde olduğu, çalışan işçisinin bulunmadığı, aylık 150,00 TL kira ödediği, adreste ayrıca başka bir mükellefinde bulunduğu, şirketin faaliyet konusunun inşaat ve altyapı işleri olduğu, 10/10/2012 tarihli yoklamada, adrese gidildiğinde ilgili firmanın tanınmadığı, adreste … Tic. Ltd. Şti.'nin kaydının olduğu, muhtarlık kayıtlarının tetkikinden ilgili adresin boş göründüğü, 2008 yılında 1.826.512,61 TL, 2009 yılında 665.410,68 TL ve 2011 yılında 2.512.664,00 (sadece Mayıs, Haziran, Temmuz ayları toplamı) katma değer vergisi matrahı beyan ettiği, 2010 yılında ise bildirimde bulunmadığı, 2008 ve 2009 yıllarında 6111 sayılı kanun hükümlerinden yararlandığı, alım yapılan firmalar hakkında olumsuz tespitlerin bulunduğu ve Ba/Bs bildirimlerinin uyumsuz olduğu, ancak 2008 ve 2009 yılları için mükellefin 6111 sayılı yasadan yararlanması sebebiyle bu yıllara ilişkin incelemenin yapılamadığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitler bir arada değerlendirildiğinde, söz konusu mükellefin kurulmasından çok kısa süre sonra yüksek miktarlı fatura düzenlemesinin olağan olmadığı ve düzenlediği fatura tutarları kadar ticari iş yapabilecek organizasyon ve kapasiteye sahip olmadığı, yapılan yoklamalarda iş yeri adresinde başka bir mükellefinde tespit edildiği, 2012 tarihli yoklamasında adreste tanınmadığı, 2010,2012 ve 2013 katma değer vergisi beyannamelerinin verilmediği, alım yapılan firmalar hakkında olumsuz tespitler, olduğu ve Ba/Bs bildirimlerinin uyumsuz olduğu dikkate alındığında davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğu ve davacı adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından Vergi Dava Dairesi kararının buna ilişkin kısmında isabet bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının cezalı tarhiyata ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 07/03/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.