Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2018/690 E. , 2021/3061 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2018/690
Karar No : 2021/3061
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı-… (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
2- (DAVACI) … Turizm Yatırımcılık Seyahat ve Tic. A.Ş.
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem : Davacının 2013 yılındaki daire satışlarından elde ettiği hasılatı kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen; 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin geçici vergi ile 2013/Nisan-Haziran dönemi için gelir (stopaj) vergisi ve bu vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesi'nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisinin dayanağı olan 2012 yılı için re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergiye karşı açılan davada Mahkemelerince … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla davanın reddine karar verildiğinden, cezalı gelir (stopaj) vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı 2013 yılına ilişkin matrah farkına esas alınan satış bedellerinin tapu kayıtlarından tespit edildiği, davacının yaptığı satışlarla müteahhit firmanın kendi alıcılarına yaptığı satışlar ve satış bedelleri arasında fark olmadığı, birbirini destekler nitelikte olduğu bu sebeple de ayrıca alıcı ifadesine başvurulmamış olması tarhiyatı kusurlandıracak nitelikte görülmediğinden, resmi kayıtlardaki satış bedelleri üzerinden belirlenen matrah esas alınarak yapılan cezalı kurumlar vergisi, geçici vergi ve 2013 hesap döneminde kayıt ve beyan dışı bırakılan ve tek tek alıcı isimleri bilinmek suretiyle fatura düzenlenmeyen katma değer vergisi dahil toplam 1.798.000,00-TL hasılat üzerinden azami had dikkate alınarak kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin geçici vergi, 2013/Nisan-Haziran dönemi için gelir (stopaj) vergisi ve bu vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasının hukuka uygun olduğu, özel usulsüzlük cezası yönünden ise; 2013 yılı işlemleri incelenen davacı şirket adına, hesap döneminin kapanmasından sonra 21.12.2015 tarihinde düzenlenen vergi inceleme raporuyla, bir kısım satışları için fatura düzenlemediği ileri sürülerek 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmesi maddenin öngörülüş amacına uygun olmadığı gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının kaldırılmasına bu yönden davanın kabulüne ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
DAVALI İDARENİN İDDİALARI:Hesap dönemi kapandıktan sonra düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceğine ilişkin bir düzenleme bulunmadığı iddiasıyla Bölge İdare Mahkemesi kararının aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVACININ İDDİALARI:Vergi inceleme raporunun varsayıma dayandığı, matraha ilişkin hesaplamanın nasıl yapıldığının bilinmediği, satışı yapılan gayrımenkullerin taraflarınca değil mütteahhit tarafından inşa edildiği, mütteahhitten alınan gayrımenkullerin satıldığı, hem alım hemda satım bedelinin ayrıca tespiti gerektiği iddiasıyla Bölge İdare Mahkemesi kararının aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Davalı idarenin temyiz isteminin reddi gerektiği, davacının temyiz isteminin; bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergi yönünden reddi, gelir (stopaj) vergisi yönünden ise, davacı tarafından söz konusu incelemeye göre beyan dışı bırakıldığı ileri sürülen kârını ortaklarına dağıtıldığı hususunda, inceleme elemanı ya da idarece yapılmış somut bir tespit bulunmadığından kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bu hususa ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesi'nce, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü :
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY : Davacının 2013 yılındaki daire satışlarından elde ettiği hasılatı kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen; 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin geçici vergi ile 2013/Nisan-Haziran dönemi için gelir (stopaj) vergisi ve bu vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinin 1. fıkrasında re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi inceleme yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra, aynı maddenin 2. fıkrasının 4 numaralı bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması hali re’sen tarh nedeni olarak kabul edilmiş olup, aynı kanunun 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesinin 1. fıkrasında, sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kâr payı, faiz, kira ve benzeri iratların menkul sermaye iradı olduğu; 2. fıkrasında, kaynağı ne olursa olsun maddede tahdidi olarak sayılan iratların, menkul sermaye iradı sayılacağı; 94/6-b-i maddesinde ise tam mükellef kurumlar tarafından, tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve bu vergilerden muaf olanlara dağıtılan, 75. maddenin 2. fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları belirtilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353. maddesinin 1. fıkrasında; verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların herbirine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezasının kesileceği hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin geçici vergi ve bu vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmı usul ve hukuka uygun olup, davacı tarafından ileri sürülen temyiz iddiaları kararın bu hususa ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisine ilişkin kısmına yönelik davacı tarafından ileri sürülen temyiz iddialarının incelenmesinden;
Yukarıdaki Kanun maddelerinin değerlendirilmesinden, kurum kazançları üzerinden gelir (stopaj) vergisi tevkifatı yapılması için kurum kazancından doğan kârın ortaklara dağıtılmış olması gerekmektedir.
Olayda, her ne kadar davacı şirket hakkında düzenlenen inceleme raporuna göre bir matrah farkı tespit edilmiş ise de davacının söz konusu incelemeye göre beyan dışı bırakıldığı ileri sürülen kârını ortaklarına dağıttığı hususunda, inceleme elemanı ya da idarece yapılmış somut bir tespit bulunmadığından, dava konusu vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisinde ve bu kısım yönünden davayı reddeden Mahkeme kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı idare tarafından ileri sürülen temyiz iddialarının incelenmesine gelince;
Bu hükümler karşısında, özel usulsüzlük cezasının kesilebilmesi için, madde hükmünde sayılan belgelerin verilmediğinin, alınmadığının veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verildiğinin usulüne uygun olarak açık, mükellefi bağlayacak ve hukuken itibar edilecek biçimde olayın vuku anında somut olarak tespit edilmesi gerekmektedir. Zira, cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi karşısında, varsayım ya da kıyas yoluyla ceza kesilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Bölge İdare Mahkemesince, 2013 yılı işlemleri incelenen davacı şirket adına, hesap döneminin kapanmasından sonra 21.12.2015 tarihinde düzenlenen vergi inceleme raporuyla, bir kısım satışları için fatura düzenlemediği ileri sürülerek 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmesi maddenin öngörülüş amacına uygun olmadığı gerekçesiyle bu kısma ilişkin davacının istinaf başvurusunun kabulüne, özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmiş ise de; olay anında gerçekleştirilmiş, gerçek mahiyeti gösteren somut bir tespit yapılmadığı gibi cezaya dayanak alınabilecek açık ve yeterli deliller de ortaya konulamadığından, davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında bu nedenle hukuka uygunluk bulunmayıp, Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla usule ve yasaya aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalı idarenin temyiz isteminin reddine, davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun kısmen reddi kısmen kabulü ile özel usulsüzlük cezası yönünden davanın kabulü yolundaki … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergiye ilişkin kısmının ONANMASINA, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA, vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisine ilişkin kısmının BOZULMASINA,
3.Temyiz isteminde bulunan davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı 3 sayılı Tarife uyarınca onanan kısım üzerinden hesaplanacak ilam harcının alınmasına,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 29/04/20201 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.