Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/7046 E. , 2022/2266 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/7046
Karar No : 2022/2266
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ...Vergi Dairesi Başkanlığı
(...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Petrol Sanayi Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 2011 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde hakkında düzenlenen inceleme raporuna istinaden re'sen ve ikmalen tarh edilen vergi ziyaı cezalı 2011 yılı kurumlar vergisi ile 2011/1-3,4-6,7-9,10-12 dönemleri geçici vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...Vergi Mahkemesince verilen ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararda; vergi inceleme raporu ile davacı şirketin kasa hesabında kurumun günlük ihtiyacından fazla para bulundurulduğu ve bu paraların kurum ortaklarına kullandırıldığı ve bunun için faiz hesaplanmadığı iddia edilmesine karşın davacı şirket ortakları nezdinde gerekli araştırma ve incelemenin yapılmadığı, ilişkili kişiler ile kurum arasında para hareketlerinin olup olmadığı ve varsa gerçek mahiyeti tespit edilmediği gibi, alacaklar hesabında yer verilen para hareketlerinin şirket işlerinde ve emtia alımında kullanılıp kullanılmadığı konusunda yasal defterlerin de incelenmediği, kurum tahsilat ve ödemelerinin incelenerek kasa hesabında bu miktarda para bulunmasının ticari teamüllere uygun düşüp düşmediğinin değerlendirilmediği ve kasa mevcudunun ortaklar tarafından şahsi menfaat sağlamaya yönelik olarak kullanıldığı hususunda somut bir tespitin bulunmadığı da dikkate alındığında, yapılan incelemenin 213 sayılı Kanun'un 134. maddesinde öngörülen, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırma ve tespit etme amacına uygun olmadığı anlaşıldığından şirket kaynaklarının ortaklara karşılıksız olarak kullandırılması sonucu verilen finansman hizmeti karşılığında faiz geliri elde edildiği ve kârın ortaklara örtülü olarak dağıtıldığı açıkça ve hukuken geçerli şekilde tespit edilmediğinden, eksik inceleme ve varsayıma dayalı olarak yapılan dava konusu cezalı kurumlar vergisi tarhiyatı ve buna bağlı geçici vergi aslı üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları ile geçici vergi asıllarında hukuka uyarlık, ikmalen tarh edilen cezalı kurumlar vergisi ile buna bağlı ikmalen tarhedilen geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarında ise hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30. maddesinde re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak belirlenmiş, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının resen takdir olunmuş sayılacağı düzenleme altına alınmış; anılan maddenin 4. bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak saptanmasına olanak vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması nedeniyle ihticaca salih bulunmaması hali ile 6. bendinde, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hallerinin re'sen vergi tarhı sebeplerinden olduğu hükme bağlanmıştır.
Anılan Kanunun 3/B maddesinde; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya, ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği düzenlenmiş; 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlemesine yer verilmiştir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun ''Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı'' başlıklı 13. maddesinde; ''Kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir. İlişkili kişi; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade eder. Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır. Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder. Emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici kâğıtlar olarak saklanması zorunludur.'' hükümlerine yer verilmiş olup, devamında kurumların ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat ve bedellerin hangi yöntemlerle kullanılacağı ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına ilişkin diğer usul ve esaslar düzenlenmiştir.
Davacı hakkında düzenlenen ...tarih ve ... ve ...sayılı Vergi İnceleme Rapolarında; akaryakıt parekende ticareti ile iştigal eden davacının 2011 yılı hesaplarının incelenmesi sonucunda kasa hesabında ihtiyaç fazlası para bulundurduğu ve mükellefin ortaklarına bedelsiz finansman hizmeti sağlayarak transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunduğu, 2011 yılı defter ve belgelerinin incelenmesi sonucunda 100-Kasa Hesabı borç kalanı tutarının yüksek seyir izlediği, tutanağın 23. maddesinde ayrıntılarına yer verilen 100-Kasa Hesabının yıl içerisinde bazı tarihlerde alacak bakiyesi verdiği, borç bakiyesi ile ilgili herhangi bir adatlandırma ve tahakkuk işleminin yapılmadığı, bu durumun mükellef kurum ile mükellef kurum ortakları arasında ödünç para alıp verme ilişkisi olduğunun gösterdiği, kasa fazlası olarak kullandırılan para için de yılsonu itibariyle değerleme işlemi dolayısıyla adat yöntemiyle faiz hesaplanmadığı, bu nedenle işletmenin elde edilecek faiz gelirlerinden mahrum bırakıldığı, işletme temsilcisine "yıl içerisinde kasa bakiyesinin neden alacak bakiyesi verdiği" sorulduğunda işletme temsilcisi: "zaman zaman işletmenin nakit ihtiyaçlarını karşılamak adına işletmeye borç para verdikleri, fakat bu nakit girişlerinin muhasebecimizin sehven yaptığı hatadan dolayı kayıtlarımızda gözükmüyor. Dolayısıyla kasa hesabımız alacak bakiyesi veriyor." şeklinde ifade verdiği, 2011 yılı defter ve belgelerinin incelenmesi sonucunda 100-Kasa Hesabının borç kalanı tutarının neden yüksek seyir izlediği sorulduğunda ise "Yıl içerisinde banka ekstrelerinde bankadan yapılan çek ödemelerinin kime yapıldığının tespit edilememesi nedeniyle ödemelerin kasaya alınmasından kaynaklandığı" şeklinde ifade verdiği, bu iddiasını kanıtlayacak belge/bilgi istenildiği, bu iddiasını kanıtlayacak herhangi bir dekont ibraz edilmediği, 100-Kasa Hesabından 102-Banka Hesabına iddia edildiği gibi yüksek bir para yatırıldığına ilişkin bir muhasebe kaydına rastlanmadığı, mizanı tutturmak için yıl sonunda hesabın boşaltıldığı, kurum tarafından kasa hesabının fiktif olarak yüksek tutulması ve esasında kasada gösterilen paraların ortakların kullanımına bırakılması nedeniyle dağıtılan 152.207,052-TL örtülü kazanç tutarının söz konusu olduğu, bu tutarın davacı şirketin 2011 yılı kurum kazancına ilave edilerek 213 sayılı Kanun'un 30. maddesi uyarınca re’sen kurumlar vergisi ile geçici vergisinin tarh edilmesi ve tarh edilecek kurumlar vergisi ve geçici vergi üzerinden 213 sayılı Kanun'un 341 ve 344. maddeleri uyarınca ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilmesi gerektiği, 2011 hesap döneminde herhangi bir gerçek kişi ya da tüzel kişiden TL üzerinden borç almadığı ve herhangi bir kişiye TL üzerinden borç para vermediğinin anlaşıldığı, buna göre ilgili hesap dönemi nezdinde TL kasası için adatlandırma işleminde KVK'nun 13. maddesinde belirtilen ve 1 seri nolu Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliği uyarınca iç emsal faiz oranı bulunmadığı sonucuna ulaşıldığı, mükellef kurum tarafından kasa hesabının fiktif olarak yüksek tutulması ve esasında kasada gösterilen paraların ortakların kullanımına bırakılması nedeniyle dağıtılan örtülü kazanç tutarının 152.207,052-TL olduğu, bu tutarın mükellef kurumun 2011 kurum kazancına ilave edilerek üzerinden VUK'nun 30/4. maddesi uyarınca re'sen kurumlar vergisi ve geçici verginin tarh edilmesi gerektiği, şirketin günlük harcamalar ve diğer ihtiyaçları için nakit olarak bulundurulan tutarın 8.000 TL olarak dikkate alındığı, bu tutarın fazlasının şirket tarafından ortaklara kullandırılan ödünç paralar olarak dikkate alındığı, emsal faiz oranı olarak ise Merkez Bankası'nın reeskont işlemlerinde uyguladığı faiz oranı belirlenerek adat hesabı yapıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen kanun hükümleri ile tespitlerin birlikte değerlendirilmesi sonucu, davacının kasa hesabında günlük ihtiyacı olan miktarın üzerinde nakit bulundurmasının ticari teamüllere uygun olmadığı, davacının kanuni temsilcisince de bu konuda yeterli bir açıklamasının bulunmaması karşısında davacının ortaklarına bedelsiz olarak şirket kaynağını kullandırdığının kabulü gerektiğinden Vergi Dava Dairesince aksi yönde verilen kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 07/04/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.