Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/827 E. , 2022/4544 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/827
Karar No : 2022/4544
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : …
İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi …Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına sahte fatura kullandığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2010/12 dönemi vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …Vergi Mahkemesince verilen …tarih ve E:…, K:…sayılı kararda; uyuşmazlık konusu dönemde davacının fatura aldığı Çiğli Vergi Dairesi mükellefi …Gıda İnş. Tur. Mad. Pet. Ürün. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkındaki tespitler, bu mükelleflerin düzenlediği faturaların sahte olduğunu ispatlamaya yeterli olmadığından cezalı tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ :Temyiz isteminin kısmen kabulü, kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin kararın cezalı vergilere ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen mükelleflerin düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Uyuşmazlık konusu dönemde davacının fatura alarak gider ve KDV indirimine esas aldığı Çiğli Vergi Dairesi mükellefi … Gıda İnş. Tur. Mad. Pet. Ürün. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen …tarih ve …sayılı Vergi Tekniği Raporunda; adı geçen şirketin 27/08/2009 tarihinde ana sözleşmesinde yazılı işlerde faaliyette bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, kurucu ortaklarının …ve …olduğu, ticaret sicili arşiv sorgulamasından ortaklık yapısının değiştiği ve 22/02/2011 tarihli hisse devir sözleşmesi ile …'in hissesini …'ya devrettiğinin anlaşıldığı, 09/09/2009 tarihli işe başlama yoklamasında, 22 m2 lik dükkanda market işletmesi ve sayısal loto, kentkart dolumu ve satışı faaliyetine başladığı, çalışan işçisinin olmadığı, demirbaş olarak 1 sanayi tipi buzdolabı, ahşap raf, yazıcı, tezgah, ekmek dolabı, 1 fotokopi, 1 sayısal loto makinasının olduğu hususlarının tespit edildiği, 2011 yılında taşındığı İzmir adresinde; 13/07/2011 tarihinde yapılan yoklamada, işyerinin 150 m2 lik dükkan olduğu, 2 işçi çalıştığı, toptan gıda satışı ve büfe işletmeciliği faaliyetinde bulunulduğu, 1 masa, 3 sandalye, 1 bilgisayar, 1 yazıcı,1 dolap ve gıda ürünleri bulunduğu, gıda ürünlerinin toptan olarak alınıp toptan olarak ihale usülü ile satıldığı, nakliyesinin satıcı firmalar tarafından yapıldığı, şube ve deposunun olmadığı, şirket müdürünün ikamet adresinde 16/12/2011 tarihinde yapılan yoklamada ise, adresin boş olduğu, şahsın adresten taşındığının tespit edildiği, 27/12/2011 tarihinde yapılan yoklamada, adreste gıda pazarlaması faaliyetine devam ettiği, çalışanının olmadığı, şube ve deposunun bulunmadığı, akabinde 10/02/2012 tarihinde yapılan yoklamada, işyerinin kapalı olduğu, adresin depo şeklinde kullanıldığı, adreste ilgili şirketin tabelasının asılı olduğunun tespit edildiği, 17/01/2013 tarihli yoklamada da, adreste 26/12/2012 tarihinden itibaren …’in faaliyet gösterdiği, mükellef kurumun 2012/Ekim ayında adresi terk ettiğinin tespit edildiği, 30/06/2011 tarihli dilekçeyle adres değişikliği bildirildiği ve kira sözleşmesinde kira başlangıç tarihinin 06/06/2011 tarihi yazıldığı, yeni adreste yapılan yoklamalardan birinin …, diğerinin …ile …tarafından imzalandığı, bu şahıslardan sadece …'nin vekaleti olduğu ve bu şahsın özel esaslara tabi olduğu, kendisine telefonla ulaşılmasına rağmen bilgi vermeye gelmediği, iş yeri sahibinin kiralama işlemlerine bakan avukatın ifadesinde; iş yerinin işlek mevkide olmayan, daha çok depo olarak kullanmaya müsait bir yer olduğu, kiranın ödememesi üzerine 3 kez iş yerine gittiğini, adresin sürekli kapalı olmasından dolayı kimseye ulaşamadığını ve işyerinin kendisinde göstermelik olduğu izlenimi uyandırdığını, kira bedellerinin karşılığı haciz işlemi için iş yerine gidildiğinde dışarıdan bakıldığında koliler halinde istiflenmiş çeşitli gıda kutularının ve yağ tenekelerinin olduğunu, ancak yağ tenekelerinin ağzı açık ve boş olduğunu, yine istiflenmiş kolilerin içine inşaat tuğlalarının yerleştirildiğinin tespit edilerek tutanağa bağlandığını, bunun söz konusu adreste ticari bir faaliyette bulunulmadığını gösterdiğini, faaliyet olduğu izlenimi uyandırılmaya çalışıldığını beyan ettiği, mükellefin 2012 yılı kurumlar vergisi beyannamesini vermediği, 2009, 2010, 2011 yıllarında verilen kurumlar vergisi beyannameleri üzerine tahakkuk eden 150.241,77 TL kurumlar vergisinin ödenmediği, tahahkuk eden geçici vergilerin de ödenmediği, mükellefin 2010 yılı 1. dönemi ile 8. dönemi arasındaki KDV matrahları 3.548,67 TL ile 26.104,42 TL arasında değişirken, 9. dönemde 968.272,00 TL olduğu, 10. dönemde 2,7 milyon TL, 11. dönemde 6,0 milyon TL, 12. dönemde 6,6 milyon TL' yi aşan tutarda KDV matrahı beyan edildiği, buna karşın 2010 yılı toplam ödenecek KDV'sinin 386,38 TL olduğu, 2011 yılında da yüksek KDV matrahları beyan etmeye devam ettiği, 2011 yılında 14.578.901,85 TL, 2012 yılında 4.052.042,04 TL KDV matrahı beyan edildiği, sembolik nitelikte olan ödenecek vergilerin ödenmemiş olduğu, muhtasar beyanlarına göre 2009-2012 yılları arasında çalışan işçisinin bulunmadığı, mükellefin BA beyanlarına göre 2010 yılında 17,9 milyon TL tutarında alışının bulunduğu, ancak bunlardan sadece 1,6 milyon TL'lik kısmının karşıt mükelleflerin BS beyanıyla doğrulandığı, firmanın 2010/9. döneminden 2010/12. dönemine kadar olan alış bildirimlerinin % 88,88'lik kısmı için sahte belge tespiti bulunduğu, 2011 yılı BA bildirimlerinin % 77, 2012 yılı BA bildirimlerinin de % 74'lük kısmı için sahte belge tespitinin bulunduğu, vadesi geçmiş vergi aslı borcunun 296.970,88 TL olduğu, ödenen toplam vergi aslı tutarının ise 19,90 TL olduğu, mükellefin 2010/Ağustos döneminden sonra bankalarla ticari ilişki içinde olmadığı, mükellef kuruma ait taşıt olmadığı gibi, kiralanmış taşıt bilgisine de rastlanmadığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıdaki tespitlerin bir bütün olarak değerlendirilmesinden, davacıya fatura düzenleyen mükellefin bildirdiği yüksek matrahlara nazaran çok cüzi tutarlarda ödenecek katma değer vergisi beyan ettiği ve sembolik nitelikte olan ödenecek vergilerin de ödenmemiş olması, adına kayıtlı aracın olmadığı, deposu veya şubesinin bulunmadığı, fatura tutarları kadar iş yapabilecek organizasyon ve kapasiteye sahip olmadığı, mal/hizmet alınan mükellefler büyük çoğunluğu hakkında sahte belge düzenleme fiili dolayısıyla olumsuz tespitler bulunduğu hususları dikkate alındığında, mükelleflerin uyuşmazlık konusu dönemlerde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı ve davacıya düzenlemiş olduğu faturaların gerçek bir mal ve hizmet karşılığı düzenlenmediği sonucuna varılmıştır.
Bu nedenle, davacının söz konusu mükelleflerden aldığı faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararının cezalı tarhiyata ilişkin kısmında ise hukuka uygunluk bulunmadığı anlaşılmaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. …Bölge İdare Mahkemesi …Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının cezalı tarhiyata ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 29/06/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.