Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/9045 E. , 2022/515 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/9045
Karar No : 2022/515
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- ...Vergi Dairesi Başkanlığı
(...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
2- ...Petrol Gıda veTurizm Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem : Davacı şirket adına düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2011 yılında yapılan bazı satış ve gelirlerinin kayıt dışı bırakıldığından bahisle re'sen tarh edilen 2011 yılı vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi, 2011/1-3,10-12 dönemleri geçici vergi ile 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: .... Vergi Mahkemesince verilen ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararda; Pozantı Mal Müdürlüğü mükellefi ... hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda söz konusu şahıs tarafından davacı şirketin ortağı ve kanuni temsilcisi olan ...'a para gönderildiğinden bahisle, söz konusu şahıs ve davacının banka hesapları üzerinde yapılan incelemeler sonucu, davacının kayıt dışı hasılat elde ettiği kanaatine varılarak elde edilen hasılat üzerinden kârlılığın ... hakkında tanzim edilen VTR'de ...'in de ifadesinde belirttiği üzere %3 olarak alınması uygun görülmüş ise de, inceleme elemanınca beyan dışı bırakılan mal satışlarının tespiti amacıyla şirketin ilgili yıl işlemlerinin kaydi envanter yöntemiyle incelenmediği, davacı şirketin satışları ve dönem başı, dönem sonu stokları ile dağıtıcı firmalardan almış olduğu akaryakıt miktarının karşılaştırmasının yapılmadığı, ...'ın banka hesabına gönderilen ve eleştiri konusu yapılan havalelerin bir kısmının borç olarak verilen paralardan kaynaklandığı, bir kısmının avans olduğu ve bir kısmının ise yazar kasa fişi kesilen satışlar olduğu iddiaları hakkında yeterli tespit ve araştırma yapılarak açıklığa kavuşturulmadığı, davacının kayıt dışı hasılat elde ettiğine ilişkin somut bir tespitin yapılamadığı, dolayısıyla 213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca vergilendirmede vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin ispatlanamadığı, sadece varsayımlara dayalı olarak, yeterli inceleme ve araştırma yapılmadan ve kıyas yoluyla somut bir tespit olmaksızın ... hakkında tanzim edilen VTR'de ...'in ifadesinde belirttiği %3 kârlılık oranı esas alınmak suretiyle matrah farkı bulunduğunun görüldüğü, bu durumda şirketin ilgili yıl hesap ve işlemleri üzerinde yeterli bir tespit ve inceleme yapılmaksızın bir kısım mal satışlarını beyan dışı bıraktığından bahisle eksik incelemeye dayalı olarak yapılan dava konusu cezalı tarhiyatlarda ve bu satışlara ilişkin belgelerin verilmediği ve alınmadığından bahisle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık görülmediği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; akaryakıt satışları ile ilgili bu paraların asıl alacaklı olan şirket hesaplarına değil de şirket ortaklarının hesaplarına gönderilmesinin normal ve mutad olmayan bir durum olması nedeniyle bu paraların kayıt dışı hasılat olmadığını ispat yükü bu iddiayı ileri süren davacıya ait olduğu, ispat külfeti kendisine düşen davacı tarafından banka hesabına yatan oradan da şirket hesabına aktarılan söz konusu paraların yasal defterlere gelir olarak kaydedilmeme sebebine ilişkin olarak ticari icaplara uygun bir izahatin yapılamadığı, kaldı ki bu paraların ön avans olduğu ve daha sonra hesabın kapanmasıyla birlikte gönderenlere iade edildiği iddiasını ispat eder herhangi bir bilgi ve belge de sunulmadığı, davacıdan mal alan ... isimli mükellef tarafından verilen ifadenin de bu paraların kayıt dışı hasılat olduğu hususunu destekler mahiyette olduğu anlaşılmakla, vergi tekniği raporunda tespit edilen söz konusu satışların belgesiz olarak yapıldığı sonucuna varılarak ve sektörde kârlılık oranının yüksek olmasına rağmen ürünün el değiştirmesi ve kârın tek kişiye yüklenmemesi sebebiyle mükellef kurum için davacı şirket ortağının banka hesabına para gönderen ve olayla ilgisi açık ve doğrudan olduğu için beyanına itibar edilmesi gereken ... tarafından beyan edilen %3 kâr marjı uygulanmak suretiyle, hesaplanan matrah farkı üzerinden yapılan cezalı tarhiyatlarda yasal isabetsizlik görülmediği, davaya konu geçici vergilerin mahsup süresi geçtiğinden asıllarının kaldırılması hukuka uygun olacağı, özel usulsüzlük cezası kesilmesini öngören ve cezanın kesilmesine dair koşulları düzenleyen maddede belirtilen unsurların uyuşmazlık konusu olayda bir arada gerçekleştiği ortaya konulamadığından, idari cezalar için de geçerli olan “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım ya da kıyas yoluyla ceza tayinine olanak tanımaması nedeniyle davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında bu gerekçeyle hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kararın dava konusu vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve geçici vergilere ilişkin bir kat vergi ziyaı cezası yönünden kaldırılmasına, bu kısımlar yönünden davanın reddine, diğer kısımlara yönelik olarak yapılan istinaf talebinin reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Belgesiz satış yapıldığına dair iddiaların somut bir dayanağının olmadığı, tamamen varsayım ve şahsi kanaate dayandığı, defter ve belgelerde kayıtlı emtia dengesi kurulmadığı, maliyet dikkate alınmadan defterlerde kayıtlı emtia ile bu satışların yapılabileceği ya da ne tür bir emtianın kayıt dışı alınıp, hangilerinin kayıt dışı satıldığı konusunda bir tespit ya da iddianın bulunmadığı belirtilerek, kararın aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Kararın aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Tarafların temyiz istemlerinin reddine,
2. Temyize konu ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunanlar üzerinde bırakılmasına,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve ...TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 02/02/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120/4. maddesinde; yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş döneme ait geçici verginin %10'u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmalen geçici verginin tarh edileceği, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği, ancak gecikme faizi ve geçici vergiye bağlı kesilen cezanın tahsil edileceği hükme bağlanmıştır.
Olayda, dava konusu ihbarnamelerde geçici vergi miktarı gösterilmiş ise de, geçici verginin aslının aranmayacağının belirtilmesi karşısında vergi miktarının kesilecek vergi ziyaı cezasının tutarının belirlenmesine yönelik olduğu anlaşılmaktadır. Şu halde, aslı aranmayacağı hem kanunun ilgili maddesi gereği olması ve hem de idarece tanzim olunan ihbarnamede geçici verginin aslının aranmayacağının açıkça belirtilmesi nedeniyle, kararın geçici verginin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının da hukuki sonuç doğurmasına imkan bulunmamaktadır.
Bu durumda, ihtilafın "geçici vergi aslına ilişkin kısım yönünden incelenmeksizin reddine" karar verilmesi gerekirken aksi yöndeki mahkeme kararının geçici vergi aslına ilişkin hüküm fıkrasının belirtilen gerekçeyle bozulması gerektiği görüşüyle, karara katılmıyoruz.
(XX) KARŞI OY
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesinde verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi ve alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine maddede belirtilen tutarda özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.
Olayda, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda, davacının 2010 yılında 19.667.225,20 TL tutarındaki mal ve hizmet satışı için fatura düzenlenmediği tespitine yer verildiğinden belgesiz satış tutarı dikkate alınarak özel usulsüzlük cezası kesildiği, bu haliyle kayıt dışı satışlarının belgesiz gerçekleştirildiğinin somut verilerle tespit edilmesi karşısında, özel usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren fatura düzenlememe fiilinin gerçekleştiği sonucuna varıldığından, dava konusu 213 sayılı Kanun'un 353/1. uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı görüşüyle, Dairemiz kararına özel usulsüzlük cezası yönünden katılmıyorum.