Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2018/9059 E. , 2021/4969 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/9059
Karar No : 2021/4969
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ….
KARŞI TARAF (DAVACI) : …. Gıda Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …. tarih ve E:…., K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, kayıt ve beyan dışı satış yaptığı ileri sürülerek vergi inceleme raporlarına istinaden tarh edilen 2010 yılından devreden katma değer vergisinin değişmesi ve 2011 yılında yaptığı belgesiz satışlardan kaynaklı 2011/1,2,3,4,8,9,10,11,12. dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 2011 yılından devreden katma değer vergisinin değişmesinden dolayı ödenecek katma değer vergisi çıkan 2012/7. dönemi vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …. Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; uyuşmazlığın, … dönemden sonraki döneme devreden katma değer vergisi ile 2011 yılı için re'sen takdir edilen katma değer vergisinden kaynaklandığının görüldüğü, bu sebeple 2010 - 2011 yılları katma değer vergisi beyanlarının birlikte değerlendirilmesi gerektiği, bu değerlendirmelerde 2010 yılına ilişkin olarak yapılan cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle Mahkemeleri nezdinde …. esasına kayıtlı olarak açılan davada yapıldığı, anılan davanın … tarih ve … sayılı kararı ile 2010 yılına ilişkin yapılan katma değer vergisi tarhiyatının zamanaşımı nedeniyle iptali yönünde karar verildiği, ayrıca …. Vergi Mahkemesinin … esas sayılı dava dosyasında 2010 yılına ilişkin kurumlar vergisi tarhiyatına dava açıldığı, …. tarih ve …. karar sayılı ilam ile davanın kabulüne karar verildiği, 2011 yılı kurumlar vergisine ilişkin olarak Mahkemelerinin … esas sayılı dava dosyasının açıldığı ve … tarih, … karar sayılı ilamıyla cezalı tarhiyatların kaldırılması yönünde hüküm kurulduğu görüldüğünden davacı hakkında yapılan ve dava konusunu oluşturan cezalı tarhiyat işlemlerinin de hukuki dayanağı ortadan kalkmış bulunduğundan davacı hakkında yapılan cezalı tarhiyat işlemlerinde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; 2011/1, 2, 3, 4, 8, 9, 10, 11, 12 dönemleri için yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarına ilişkin uyuşmazlığın 2010 ve 2011 yılındaki bir kısım satışların belgesiz yapıldığı iddiasından kaynaklandığı için uyuşmazlığın esasının 2010 - 2011 yıllarında belgesiz satış yapıldığı gerekçesiyle 2011 yılı kurumlar vergisi yönünden düzenlenen vergi inceleme raporu, 2010 yılı için düzenlenen vergi tekniği raporu ile 2010/12 döneminden ve 2011/12 döneminden sonraki dönemlere devreden katma değer vergisinin 0,00 TL olarak belirlenmesi dikkate alınarak incelenmesi hususu olduğu, buna göre yapılan inceleme sonucunda 2010 yılına ilişkin olarak resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle Mahkemeleri nezdinde … esasına kayıtlı olarak açılan davada verilen … tarih ve … sayılı karar ile 2010 yılına ilişkin yapılan katma değer vergisi tarhiyatının zamanaşımı nedeniyle iptali yönünde karar verildiği, bu karara karşı yapılan istinaf başvurusunun Dairelerinin … tarih ve E:.., K:… sayılı kararı ile reddine karar verildiği, ayrıca ... Vergi Mahkemesinin … esas sayılı dava dosyasında 2010 yılına ilişkin kurumlar vergisi tarhiyatına karşı dava açıldığı, anılan Mahkemenin … karar sayılı … tarihli ilamıyla davanın kabulüne karar verildiği, bu karara karşı yapılan istinaf başvurusunun Dairelerinin …. tarih ve E:…, K:…. sayılı kararında yer verilen "Bu durumda, davacının, takdir komisyonuna sevk edilmiş bulunmasının, gerçekte takdir komisyonu kararına dayanmayan dava konusu cezalı tarhiyatlar yönünden, tek başına, tarh zamanaşımını durdurucu etki yaratmasına imkan bulunmadığı, davacının 2010 yılı hesap ve işlemlerinin 2010 yılını takip eden yılın başından itibaren başlayan beş yıllık zamanaşımı süresinin dolduğu 31/12/2015 tarihinden sonra vergi incelenmesine tabi tutulmasına olanak bulunmadığı dikkate alınarak, gerçekte vergi incelemesine dayanılarak tarh edilen 2010 yılına ilişkin dava konusu cezalı tarhiyatların, verginin doğduğu 2010 yılını takip eden yılın başından itibaren işlemeye başlayan ve beş yıllık zamanaşımı süresi içinde olmak üzere en geç 31/12/2015 tarihine kadar tarh ve ihbarname ile davacıya tebliğ edilmemesi nedeniyle tarh zamanaşımına uğradığı, dava konusu cezalı tarhiyatlarda bu gerekçeyle hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılarak, istinaf başvurusunun reddine karar vermek gerekmiştir." gerekçesi ile reddine karar verildiği, 2011 yılına ilişkin kurumlar vergisi tarhiyatına karşı da Mahkemelerinde … Esas sayılı dava dosyasının açıldığı ve … Karar sayılı … tarihli ilamıyla bu cezalı tarhiyatın kaldırılması yönünde hüküm kurulduğu, bu karara karşı yapılan istinaf başvurusunun Dairelerinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararında yer verilen "Bu durumda; davacı şirketin ihtilaflı dönemde kullandığı karton koli ve naylon torba sayısından hareketle yapılan randıman incelemesine göre belgesiz kuruyemiş satıldığı sonucuna varılmış ise de, davacı şirketin ihtilaflı dönemde yüklü miktardaki kuruyemişi belgesiz sattığına ilişkin yapılmış somut bir tespitin (müşteri ifadesi, banka kaydı vs.) olmadığı, davacı şirketin toptan ve perakende kuruyemiş satışı faaliyetinde bulunduğu ve cüzi de olsa ambalajsız kuruyemiş satışı olduğu yönündeki beyanı da dikkate alındığında, asıl satış emtiası olmayan ve ancak satışa yardımcı malzeme olan koli ve torba miktarından hareketle bulunan hasılat farkının varsayıma dayalı olacağı sonucuna varılmış olup, dava konusu cezalı tarhiyatlar ile kesilen özel usulsüzlük cezasında bu yönüyle hukuka uyarlık bulunmamıştır." gerekçesi ile reddine karar verildiği, bu durumda; davacı hakkında yapılan ve dava konusunu oluşturan 2011 yılı cezalı tarhiyat işlemlerinin hukuki dayanağı ortadan kalkmış bulunduğundan, 2011 yılı cezalı tarhiyatlarında bu yönüyle hukuka uygunluk bulunmadığı, 2012/7 dönemi için yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin uyuşmazlığın ise yeniden düzenlenen 2011 yılı katma değer vergisi beyanlarına göre 2011/12. döneminden 2012/1. dönemine devreden katma değer vergisi tutarının 117.485,33TL'den 0,00 TL'ye düşürülmesinden kaynaklandığının görüldüğü, bu sebeple 2011 yılı katma değer vergisi beyanlarının birlikte değerlendirilmesi gerektiği, söz konusu 2011 yılı vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarına karşı açılan iş bu davada anılan cezalı tarhiyatların iptali yönünde karar verildiği görüldüğünden, davacı hakkında yapılan ve dava konusunu oluşturan 2012/7. dönemi cezalı tarhiyat işleminin hukuki dayanağı ortadan kalkmış bulunduğundan, 2012/7 dönemi cezalı tarhiyatında da hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf isteminin reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Yapılan işlemlerin yerinde ve hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 11/10/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Davacı adına, kayıt ve beyan dışı satış yaptığı ileri sürülerek vergi inceleme raporlarına istinaden tarh edilen 2010 yılından devreden katma değer vergisinin değişmesi ve 2011 yılında yaptığı belgesiz satışlardan kaynaklı 2011/1,2,3,4,8,9,10,11,12. dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 2011 yılından devreden katma değer vergisinin değişmesinden dolayı ödenecek katma değer vergisi çıkan 2012/7. dönemi vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı kabul eden Mahkeme kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu gerekçeli reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararı temyiz edilmiştir.
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 134. Maddesinde, "vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu" belirtilmiş, vergi incelemelerinde randıman hesabı yöntemine başvurulabilmesinin hukuki dayanağını teşkil eden 3. maddesinde de, "İktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir." hükmüne yer verilmiştir.
Buna göre, vergi incelemesine yetkili olanlara "delil serbestisi ilkesi" kapsamında inceleme tekniklerinden faydalanma imkanı tanındığından, inceleme elemanınca, inceleme esnasında saptanan hususlara ve mükellefin faaliyetinin özelliğine göre vergi incelemelerinde, inceleme tekniklerinden birisi olduğu kabul edilen randıman hesabı yöntemiyle, üretilmesi veyahut satılması mümkün emtia ve hizmet miktarına ulaşılması mümkün olabilmektedir.
Dava dosyasının incelenmesinden, davacı şirket hakkında tanzimli VİR'in eki "tutanağın" 7.maddesinde, bizzat şirket yetkilisinin "firmalarının faaliyetinin kuruyemiş toptan ve perakende işi olduğu, genelde her hangi bir işleme tabi tutulmadan ambalajlı alıp sattıkları dışındaki kuruyemişlerin kendilerince ambalajlanıp satışının gerçekleştirdiği, .... dönem başı ve dönem sonu ambalaj stoklarının bulunmadığı, ambalaj ürünlerinde %5 fire ve zayiat olduğu,... her karton kutu içerisine 5kg kapasiteli 1 adet şeffaf naylon poşet koydukları....ihtilaflı 2010 yılında ürün yüzdesel dağıtım anahtarı bilgilerinin de ekli tablodaki gibi olduğu" yolundaki ifade ve beyanları esas alınarak, kuruyemiş çeşitleri bazında yapılan belgesiz kayıt dışı satış miktarına ve buradan da yine kuruyemiş satış fiyatlarına ilişkin şirket yetkilisi ifadesinden kayıtdışı hasılat tutarı hesaplanarak bulunan matrah farkı üzerinden ihtilaflı yılların vergilendirme dönemlerine ilişkin cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarının yapıldığı anlaşılmaktadır.
Hal böyle iken, davacı şirket kuruyemiş satış faaliyetinin "karton kutu içinde 5kg'lık poşetlere konulması" suretiyle yapılması, faaliyetle ilgili kullanılması gerekli ambalaj poşet yada kutusunun, ticarete konu kuruyemiş satışı dışında kullanılmadığının taraflarca ihtilafsız olması, inceleme elemanınca randıman hesabında kullanılan yöntemin doğrudan davacı şirketin satış planı esas alınarak ve kuruyemiş satışı ile bağlantılı bulunması ve sadece bu yöntem dışında ikinci ve üçüncü bir seçenek olmaksızın satış miktarının ve hasılat tutarının saptanabilmesinin mümkün bulunması, üstelik; bir kısım kuruyemiş satışlarının kutusuz ve ambalaj poşetsiz satılmış olabileceğine ilişkin şirket yetkilisinin ifadesinin lehe hareketle hesaplamada dikkate alınmaması karşısında, temyize konu Bölge İdare Mahkemesi kararının hukuka uygun olmadığı ve dolayısıyla, yukarıda belirtilen gerekçeyle bozulması gerektiği görüşüyle, söz konusu hüküm fıkrasının da onanmasına dair Dairemiz kararına katılmıyorum.