Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2018/974 E. , 2021/5116 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2018/974
Karar No : 2021/5116
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü) …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Davacı adına, faiz karşılığında borç para vermek suretiyle elde ettiği faiz gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığının tespit edildiğinden bahisle vergi inceleme raporuna istinaden, 2007 yılının Ocak, Mayıs ilâ Temmuz ve Kasım dönemleri için re'sen tarh edilen banka ve sigorta muameleleri vergileri ile kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi Kararının Özeti: Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, …'a ait şirketin yasal defter ve belgelerinde yer alan karşıt kayıtların davacıyla anlaşarak tefeciliği perdelemek amacıyla yapıldığı iddia edilmişse de konunun izah edilmesi için anılan şahsın bilgisine başvurulmadığı, davacının sahibi olduğu … Tekstil Sanayi Ticaret Anonim Şirketi ile …'ın sahibi olduğu … Tekstil Anonim Şirketi arasındaki ilişkinin mal alım satımına dayalı ticari bir ilişkiye mi dayandığı, yoksa faiz karşılığı borç alıp vermek şeklinde tefecilik faaliyetinden mi kaynaklandığı ya da haksız yere katma değer vergisi indiriminden yararlanmak için sahte fatura kullanımına dayalı bir ilişki mi olduğunun şüpheden uzak somut olarak ortaya konulması için her iki şirket nezdinde inceleme-karşıt inceleme yapılması gerekirken, bu yapılmaksızın sadece bir takım beyanlardan hareketle varsayıma dayalı olarak söz konusu şirketlere ait yasal defter ve belgelerde yer alan kayıtların gerçeği yansıtmadığı sonucuna varılmasının kabulünün mümkün olmadığı, davacıya borçlanma sebebinin … tarafından … Tekstil Limited Şirketi'ne davacının emtia vermiş olması olduğu hususu açıkça dile getirilmesine rağmen, bahsi geçen şirket veya sahibi …'le ilgili olarak inceleme yapılmadığından, bu kişilerin davacıya olan borçlarının şüpheden uzak somut olarak tefecilik faaliyetinden kaynakladığının ileri sürülemeyeceği, davacıdan faiz karşılığı borç aldığını ifade eden …'in beyanları inceleme elamanınca doğru varsayılırken, gerek davacının gerekse anılan şahsın birbirlerini …Tekstil Limited Şirketi aracılığıyla tanıdıklarını beyan etmeleri ve davacı tarafından …'in kendisinden söz konusu şirket adına emtia satın aldığını belirtmesi hususları göz önünde bulundurulmadan, şirket hakkında inceleme yapılmadan, senedinin icraya verilmiş olmasından dolayı davacı ile aralarında husumet bulunan şahsın ifadesi yeterli bulunarak matrah hesaplanamayacağı, olayda, …'ın beyanı yorumlanırken davacının 2.000,00.TL, …'nin beyanı yorumlanırken ayrıca 33.916,75.TL faiz gelir elde ettiği sonucuna ulaşılmasına karşın ortada tahsil edilmek üzere icraya konulmuş 1 adet senet bulunduğu, aynı senet nedeniyle davacının hem 2.000,00.TL hem de 33.916,17.TL faiz geliri elde ettiğinin kabulünün mükerrerliğe neden olduğu, öte yandan, …'nin kefili ve …'ın borçlusu olduğu senet içeriği tutar bir emtia alış verişine dayanmayıp doğrudan borç alacak ilişkisine dayalı olsa dahi, bir yıl içerisinde bir kişiye verilen borç nedeniyle tefecilik faaliyetinde bulunulduğundan bahsedilemeyeceğinden, davacı adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ile davacının faiz karşılığı borç verme işini mutad olarak yaptığının somut olarak ortaya konulduğu ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Davacının … Tekstil Sanayi Ticaret Anonim Şirketini, fatura ve sevk irsaliyesi düzenlemek suretiyle faiz karşılığı borç para verme işlemlerini gizlemek amacıyla kullandığı, borç verdiği şahıslara pamuk satmış gibi gösterdiği, dosyada ifade veren şahıslardan ikisinin senet ve çek miktarında değişiklik yapıldığını belirtikleri, diğer ikisinin ise çeklerin anlaşmaya aykırı olarak doldurulduğunu beyan ettikleri dikkate alındığında, davacının faiz karşılığı para verme işlerini mutad olarak yaptığı sonucuna varıldığından, davanın reddi gerekirken, dava konusu işlemi iptal eden mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Temyiz başvurusu, davacı adına, faiz karşılığında borç para vermek suretiyle elde ettiği faiz gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığının tespit edildiğinden bahisle vergi inceleme raporuna istinaden, 2007 yılının Ocak, Mayıs ilâ Temmuz ve Kasım dönemleri için re'sen tarh edilen banka ve sigorta muameleleri vergileri ile kesilen vergi ziyaı cezalarını iptal eden mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu kurala bağlanmıştır.
Anılan maddeye göre, vergilendirme işlemi yapılırken kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin biçimselliğinin ötesine geçilerek taraflar arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunanların ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılabilir.
Ödünç Para Verme İşleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnameye göre, ikrazatçı, devamlı ve mutad meslek halinde, faiz veya her ne ad altında olursa olsun bir ivaz karşılığı veya ipotek almak suretiyle, ödünç para verme işleriyle uğraşan veya ödünç para verme işlerine aracılık eden ve kendilerine faaliyet izni verilen gerçek kişiler olarak tanımlanarak, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Ticari Kazancın Tarifi" başlıklı 37. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu belirtildiğinden, ikrazatçılığın mutad meslek haline getirilmesi halinde, bu faaliyetten elde edilen gelirin ticari kazanç olarak kabul edilmesi gerekmektedir. Öte yandan aynı Kanunun 51. maddesinin 2. fıkrasında bu işle uğraşanların mutlak surette gerçek usulde vergi mükellefi olarak kabul edilecekleri yönünde düzenleme yapılmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda …, …, …, …, … ve … isimli kişilere borç para verdiği, aralarındaki tefecilik faaliyetinden kaynaklı para hareketini gizlemek amaçlı olarak sahibi olduğu … Tekstil Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi'ni paravan olarak kullandığı, bu şirketin herhangi bir mal ya da hizmet teslimine dayanmayan faturaları davacıdan borç para alan kişilere mal satışı yapılmış gibi tanzim ettiği tespitlerine yer verildiği, davacının sahibi olduğu …Tekstil Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi tarafından …'ye katma değer vergisi dahil 53.916,01-TL değerinde preseli pamuk satıldığına dair düzenlenen fatura içeriği mallara ilişkin sevk irsaliyesinde anılan şahsın bu malları teslim aldığına dair herhangi bir ibarenin bulunmadığı, …'nin davacının … isimli şahıstan olan borcu karşılığı almış olduğu 20.000,00-TL bedelli çekin kefili olduğu, söz konusu çekin tutarının 53.916,75-TL olarak değiştirildiği, bu olayın çeki keşide eden … ile davacının anlaşması ile gerçekleştirildiği, …'nin dahlinin olmadığı, davacı tarafından … ile aralarında ticari ilişki bulunduğuna dair fatura dışında herhangi bir delil sunulmadığı, üzerinde sonradan değişiklik yapılan çekin bedeli ile fatura bedelinin ayniyet içerdiği göz önünde bulundurulduğunda, davacı ile … ya da davacının sahibi olduğu … Tekstil Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi arasında herhangi bir ticari ilişkinin bulunmadığı; …'ın davacıdan borç para aldığını beyan ettiği, İsmail Kaplan tarafından düzenlenen 20.000,00-TL bedelli çeki %8 faiz ile davacıya kırdırdığı, davacının çeki kırmak için kefil olacak bir kişi istediği, …'nin de bu suretle çeke kefil olduğu, davacının daha sonra çek keşidecisi … ile anlaşarak 20.000,00-TL bedelli çeki 53.916,75-TL olarak değiştirdiği, … İcra Hukuk Mahkemesinin E:… esasına kayıtlı dosyasında Adli Tıp Kurumu tarafından yapılan inceleme neticesinde çekte tahrifat yapıldığı tespit edildiğinden çek üzerinde yazılı 20.000-TL'nin … bakımından geçerli borç olarak kabulünün gerektiğine karar verildiği, davacının anılan kişiyi gazinodan tanıdığını, aralarında borç alacak ilişkisi olmadığını beyan ettiği, aksi yönde bir delil dosyaya ibraz edilmediğinden davacı ile … arasındaki ilişkinin borç para alma vermeden ibaret olduğu; …'in tekel büfesi işlettiği, davacının sahibi olduğu … Tekstil Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi tarafından bu kişiye katma değer vergisi dahil 20.000,00-TL değerinde preseli pamuk satıldığına dair iki adet fatura düzenlendiği, …'in ifadesinde davacıdan borç para almadığı, satmak üzere telef aldığını beyan ettiği, fatura içeriği mallar için sevk ve taşıma irsaliyeleri düzenlendiği, davacıdan alınan malları arkadaşının ambarına götürdükleri yolundaki ifadesine rağmen faturalar içeriği mallara ilişkin olarak düzenlenen irsaliyelerde yazılı olan adresin anılan şahsa ait tekel büfesi olduğu, ancak söz konusu irsaliyelerde malların teslimine dair herhangi bir ibarenin bulunmadığı, …'in davacıdan aldığını beyan ettiği malları sattığına dair belge ibraz edemediği, … Ağır Ceza Mahkemesinin E:… esasına kayıtlı dosyasında … tarafından düzenlenen senet üzerinde tahrifat yapılarak senet bedelinin 5.000,00 TL'den 15.000,00-TL'ye çıkarıldığının ekspertiz raporu ile tespit edildiği, aksi yönde bir delil dosyaya ibraz edilmediğinden davacı ile … arasındaki ilişkinin borç para alma vermeden ibaret olduğu; …'in çalışanı olduğu …Tekstil Ltd. Şti'nin finansmanının sağlanması için davacıdan para alındığı, bu borca karşılık anılan şahsa ait gayrimenkulün davacıya ipotek verildiği, söz konusu borcun ödenmemesi üzerine …'in ipotekli gayrimenkulünün satılmaması için 132.000,00-TL tutarında senet verdiği, … Tekstil Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi tarafından bu kişiye katma değer vergisi dahil 132.500,00-TL değerinde preseli pamuk satıldığına dair bir adet fatura düzenlendiği, bu fatura içeriği mallar bakımından düzenlenen 4 adet aynı tarihli sevk irsaliyesinde belirtilen adresin anılan şahsın ikametgah adresi olduğu, …'in ifadesinde davacıdan mal almadığını beyan ettiği, davacının inceleme elemanına verdiği ifadesinde …'in beyanlarını aynen doğruladığı, aksi yönde bir delil dosyaya ibraz edilmediğinden davacı ile … arasındaki ilişkinin borç para alma vermeden ibaret olduğu; …'in vergi mükellefi olmadığı, 2007 yılında davacıdan 10.000 USD borç aldığı ve aylık 400 USD faiz kararlaştırıldığı, aldığı borca karşılık olarak davacıya açık senet verdiği, borcunu 30-35 gün içerisinde ödemesine rağmen senedin kendisine iade edilmediği, ilerleyen süreçte boş olarak verdiği senedin üzerine 100.000,00 USD yazılarak davacı tarafından icraya verildiğini ifade ettiği, … Tekstil Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi tarafından bu kişiye katma değer vergisi dahil 141.247,53-TL değerinde preseli pamuk satıldığına dair bir adet fatura düzenlendiği, bu fatura nedeniyle düzenlenen 5 adet aynı tarihli sevk irsaliyesinde malların …'e teslim edildiğine dair herhangi bir ibarenin bulunmadığı, davacının inceleme elemanına verdiği ifadesinde …'in Gaziantep İlinde bulunan … Tekstil'in sahibi …'un kayıt dışı ortağı olduğu, sahibi bulunduğu …Tekstil Sanayi Ticaret Anonim Şirketi'nden 142.660,01-TL tutarında mal aldığı, karşılığında 100.000,00 USD tutarında senet verdiği, senedin ödenmemesi üzerine icra takibine başlandığını ifade ettiği, aksi yönde bir delil dosyaya ibraz edilmediğinden davacı ile …arasındaki ilişkinin borç para alma vermeden ibaret olduğu; …'ın …Tekstil Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi ile ticari ilişki içerisinde bulunan … Tekstil Anonim Şirketi'nin sahibi olduğu, her iki şirketin cari hesap yöntemi ile çalıştıkları, anılan şahsın ifadesinde davacıdan 2005 yılı itibari ile 800.00,00 TL borç aldığı, bu borç için herhangi bir evrak vermediği, ancak teminat olarak … İstanbul … Ticari Şubesi ikinci müdürü olan …'a isimsiz ve tarihsiz olarak 10 adet boş çek verdiği, davacının 2 yıl sonra doldurduğu bu çekleri, aralarındaki ticari ilişkiden kaynaklı olarak düzenlendiği iddiasıyla mahkemeye verdiği, almış olduğu borç için davacı ile %5 faiz oranında anlaştığını ifade ettiği, davacının ise …'ı 21 yıldır tanıdığını, bu kişinin 2001 yılından itibaren piyasaya borçlandığı, aralarındaki ilişkinin tamamen ticari olduğu, şahsi ilişkisinin bulunmadığını ifade ettiği, … ile davacının sahibi olduğu her iki şirketin defterleri, aralarında imzalamış oldukları mutabakat mektupları, borç alacak ilişkisi nedeni ile … Tekstil Anonim Şirketi'nin …Tekstil Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi aleyhine açtığı ... Asliye Hukuk Mahkemesinin E:… sayılı esasına kayıtlı dosyasında açılan menfi tespit davasında hazırlanan bilirkişi raporunda yer verilen tespitler dikkate alınarak hazırlanan vergi tekniği raporunda, …Tekstil Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi'nin … Tekstil Anonim Şirketi'nden 2005 yılı itibari ile 1.695.020,69-TL, 2006 yılı itibari ile 2.375.774,71-TL, 2007 yılı itibari ile ise 1.916.807,67-TL alacaklı olduğu, … tarafından verilen çeklerin 3.025.550,08-TL olarak doldurulduğu, bu bedelden, …Tekstil Sanayi Ticaret Anonim Şirketi'nin alacaklı olduğu 1.916.807,67-TL düşüldüğünde ticari ilişki ile açıklanamayan 1.108.742,42 TL bakiye kaldığı, davacının bu hususu gizlemek üzere fatura ve sevk irsaliyeleri düzenlediği, … Tekstil Anonim Şirketi'nin de herhangi bir mal teslimine dayanmayan bu faturaları indirim konusu yaptığı, davacının diğer borç verdiği şahıslara tefecilik faaliyetini gizleme amacı ile kesmiş olduğu faturalarda katma değer vergisi oranını %1 olarak göstermesine rağmen … Tekstil Anonim Şirketi'ne kesilen faturalarda katma değer vergisi oranının %8 olarak gösterilmesinin söz konusu faturaların indirim konusu yapılması amacıyla düzenlendiğini gösterdiği tespitlerine yer verildiği görülmekle, davacı ile … arasındaki ilişkinin 800.000-TL'ye isabet eden kısmının borç para alma-vermeden ibaret olduğu, herhangi bir ticari ilişkiye dayanmadığı tespit olunan 1.108.742,42-TL'den … tarafından borç alındığı belirtilen 800.000,00-TL düşüldükten sonra bakiye kalan 308.742,42-TL'nin davacı tarafından tefecilik faaliyeti kapsamında elde edilen faiz geliri olduğu sonucuna ulaşıldığı, davacının …Tekstil Sanayi Ticaret Anonim Şirketini, fatura ve sevk irsaliyesi düzenlemek suretiyle faiz karşılığı borç para verme işlemlerini gizlemek amacıyla kullandığı, borç verdiği şahıslara pamuk satmış gibi gösterdiği, dosyada ifadesi bulunan şahıslardan ikisinin ifadelerinde senet ve çek miktarında değişiklik yapıldığını, diğer ikisinin ise çeklerin anlaşmaya aykırı olarak doldurulduğunu beyan ettikleri dikkate alındığında, davacının faiz karşılığı para verme işlerini mutad olarak yaptığı sonucuna ulaşıldığından davanın reddi gerekirken, dava konusu işlemi iptal eden mahkeme kararında isabet bulunmamıştır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine,
5. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 23/11/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.