Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2019/1026 E. , 2022/1620 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/1026
Karar No : 2022/1620
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca 09/10/2014 tarihinde ticaret sicilinden kaydı re'sen silinen … Kum Üretim İnşaat Sanayi Ticaret Anonim Şirketi'nin 2013 yılı stoklarında bulunan emtianın emsal satış bedeli üzerinden satıldığından bahisle kanuni temsilci sıfatıyla aynı yılın Mart dönemi için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının 30/06/2004 tarihinden itibaren yönetim kurulu başkanı olduğu … Kum Üretim İnşaat Sanayi Ticaret Anonim Şirketi'nin 31/03/2013 tarihi itibariyle mükellefiyetinin re'sen terk edildiği, şirket tarafından verilen 2012 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde 760.323,02.-TL tutarında stok beyan ettiğinin görüldüğü, en son katma değer vergisi beyannamesinin verildiği 2013 yılının Mart döneminin takdire sevk edildiği, takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden hesaplanan verginin 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17.maddesinin 9.fıkrası uyarınca davacı adına salındığının anlaşıldğı olayda, 2013 yılı stoklarında yer alıp, takdir komisyonu kararıyla bozulma veya yok olmaya ilişkin karar alınmaksızın stokta yer alan emtianın emsal satış bedeli üzerinden yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre şirketlerin tüzel kişilikleri, ticaret sicilinden silinmeleriyle sona ermekte olup bu tarihten sonra, şirketlerin haklara sahip olması ve borçlu kılınmasının mümkün olmadığı, bunun sonucu olarak münfesih şirket adına tarh ve ceza kesme işlemleri tesis edilemeyeceği gibi ticaret sicilinden silindikten sonra hukuk aleminde var olmayan bir şirket hakkında vergi incelemesi yapılamayacağı, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesine eklenen 9. fıkra uyarınca şirketin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemine ilişkin vergi borçları için kanuni temsilciler ve tasfiye memurları adına tarhiyat yapılabilmesi ve ceza kesilebilmesi için şirket hakkında yapılan vergi incelemesinin şirketin tasfiye sürecinin sona ermesinden önce tamamlanması gerektiği, öte yandan, bir şirketin tasfiyesi tamamlanmadan incelemenin bitirilememesi veya şirketin tasfiyesinin tamamlanmasından sonra vergi incelemesi yapılmasını gerektiren bir durumun ortaya çıkması halinde 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun "Ek Tasfiye" başlıklı 547. maddesine göre alacaklı konumunda olan vergi dairesinin asliye ticaret mahkemesinden ek tasfiye talep etmek suretiyle inceleme yapma imkanının bulunduğu, davacının kanuni temsilcisi olduğu söz konusu şirketin 09/10/2014 tarihinde tüzel kişiliğinin sona erdiği, şirket hakkındaki takdir komisyonu kararının ise ticaret sicilinden silinmek suretiyle tüzel kişiliği son bulduktan sonra 01/10/2015 tarihinde alındığı görüldüğünden davacı adına 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesine eklenen 9. fıkrası uyarınca salınan vergi ve kesilen cezalarda hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra vergi ve cezalar kaldırılmıştır.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : 30/06/2004 tarihinden itibaren kanuni temsilcisi olduğu şirketin tüzel kişiliği sona erdiğinden stoklarında bulunan emtianın emsal bedeli üzerinden davacı adına yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'ÜN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacının 30/06/2004 tarihinden itibaren yönetim kurulu başkanı olduğu … Kum Üretim İnşaat Sanayi Ticaret Anonim Şirketi'nin Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde yayımlanmak suretiyle 09/10/2014 tarihinde Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7.maddesi uyarınca ticaret sicilinden resen silindiği ve böylece tüzel kişiliğinin sona erdiği, şirketin tarh dosyası üzerinden yapılan inceleme üzerine ilgili dönem stok kayıtlarında bulunan emtianın emsal bedeli üzerinden satıldığından bahisle sevk edildiği takdir komisyonu kararı uyarınca kanuni temsilci sıfatıyla 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17.maddesinin 9.fıkrası uyarınca dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
İLGİLİ MEVZUAT:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Tasfiye" başlıklı 17. maddesinde tasfiyeye giren şirketler için tasfiye dönemleri, tasfiye beyannamelerinin verilmesi, tasfiye kararının tespiti ve tasfiye memurlarının sorumluluğu ile ilgili düzenlemelere yer verilmiş, maddeye 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle eklenen ve 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren 9. fıkrayla, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bir şirketin borçlu kılınabilmesi ancak tüzel kişilik kazandığı tarih ile bu kişiliğin sona erdiği tarih arasındaki zaman diliminde olanaklıdır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre şirketlerin tüzel kişilikleri ticaret sicilinden silinmesiyle sona ermektedir. Ticaret silicilinden kaydı silinen ve hukuksal varlığı sona eren bir kurumun bu tarihten sonra haklara sahip olması, borçlu kılınması, temsili, yargı yerlerinden koruma istemesi mümkün değildir. Bu nedenle tasfiye edilerek tüzel kişilikleri sona eren kurumlar vergisi mükellefleri adına, tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlerle ilgili olsa dahi vergilendirme yapılması mümkün bulunmamaktadır. Tüzel kişiliği sona eren ve bu nedenle borçlandırılmasına hukuken imkan bulunmayan kurumların hukuksal varlığının devam ettiği dönemlere ait olup, ikmalen veya re'sen tarhı gereken vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulacaklar konusundaki hukuki boşluk, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesine eklenen ve yukarıda kuralına yer verilen 9. fıkra ile giderilmiştir.
Buna göre; tüzel kişi kanuni temsilcisinin tasfiyesi tamamlanmış ve ticaret sicilinden kaydı silinmiş tüzel kişiler adına 03/07/2009 tarihinden itibaren yapılacak tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlere ilişkin tarhiyatların muhatabı olabileceği, başka bir ifadeyle söz konusu tarhiyatların müteselsilen sorumlu olmak üzere kanuni temsilcilerden biri adına yapılabileceği açıktır.
Yukarıda yer verilen yasal düzenlemeler uyarınca vergi incelemesinin ya da takdir komisyonu kararının şirket tüzel kişiliğinin sona ermesinden önce tamamlanmış yahut alınmış olması şartının aranmasının sözü edilen yasal düzenlemenin getiriliş amacını anlamsız kılacağı, tarhiyatın doğrudan kanuni temsilciler adına yapılabilmesinin, asıl mükellefin tasfiye edilmesi ve tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden silinmiş olması koşuluna bağlandığı, bunların dışında vergi incelemesi ve takdir komisyonu kararının şirketin tasfiye sürecinin sona ermesinden önce tamamlanması veya alınması gerektiği şeklinde bir şart öngörülmediği görülmektedir.
Ancak davacının kanuni temsilcisi olduğu … Kum Üretim İnşaat Sanayi Ticaret Anonim Şirketi'nin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7.maddesi uyarınca yapılan ihtar ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayınlanan ilana rağmen süresi içerisinde bildirimde bulunulmadığından 09/10/2014 tarihinde ticaret sicilinden re'sen silindiği, yani 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 9. fıkrasında yer verilen tasfiye süreci takip edilerek tasfiyesinin sonlandırılmadığı görülmektedir.
Bu durumda, tasfiyeye girmeksizin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7.maddesi uyarınca re'sen kaydı silinen şirket kanuni temsilcisi hakkında 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrasında öngörülen tasfiye koşulu gerçekleşmediği dikkate alındığında 2012 yılının Mart dönemi için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Nitekim Yasa Koyucu tarafından, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrası kapsamına girmeyen tüzel kişilerin tüzel kişiliklerinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin sona ermesi halinde, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin her türlü, vergi tarhiyatı ve ceza kesme işleminde uygulanacak düzenleme eksikliği, 213 sayılı Vergi Usul Kanun'nun 10. maddesine 7103 sayılı Kanun'un 9. maddesi ile eklenen 21/03/2018 tarihinde yürürlüğe giren fıkra ile giderilmiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 06/04/2022 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.