Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2019/1128 E. , 2022/2653 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/1128
Karar No : 2022/2653
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ : Av. …
2- (DAVACI) …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesi'nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca 24/02/2015 tarihinde ticaret sicilinden re'sen kaydı silinen … İnşaat Dış Cephe Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiğinden bahisle sözü edilen faturalara konu indirimlerin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca, kanuni temsilci sıfatıyla 2010 yılının Nisan ila Temmuz dönemleri için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin faturalarını kayıtlarına aldığı … İnşaat Uygulama Ticaret Limited Şirketi hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan tespitler, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığını göstermediğinden yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı, somut bir tespit bulunmaksızın özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği gerekçesiyle dava konusu vergi ve cezalar kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:
Vergi Mahkemesi kararının, özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu sözü edilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.
Davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin faturalarını kayıtlarına aldığı … … İnşaat Uygulama Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan saptamalardan, düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığı sonucuna ulaşıldığından yapılan tarhiyatta hukuku aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu bu bakımdan kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden dava reddedilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davalı idare tarafından, davacının kanuni temsilciliğini yaptığı şirketin sahte fatura kullandığı hususu vergi inceleme raporu ve vergi tekniği raporları ile saptandığından kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davacı tarafından, herhangi bir inceleme gerçekleştirilmeksizin sahte fatura düzenlediği iddia edilen firma hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporlarına atıfla düzenlenen vergi inceleme raporunun hukuka aykırı düştüğü, mal ve hizmet alımlarının gerçek olduğu, tarhiyatın eksik incelemeye dayandığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI :
Davacı tarafından, davaya konu faturalar içeriği emtianın gerçekten alınarak işletmede kullanıldığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Davalı idare tarafından savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Tasfiyeye girmeksizin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca re'sen kaydı silinen şirketin kanuni temsilcisi hakkında 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrasında öngörülen tasfiye koşulu gerçekleşmediği dikkate alındığında salınan cezalı vergi hukuka uygun düşmediğinden davacı temyiz isteminin kabulü; davalı idare temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca 24/02/2015 tarihinde ticaret sicilinden re'sen kaydı silinen … İnşaat Dış Cephe Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiğinden bahisle sözü edilen faturalara konu indirimlerin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca, kanuni temsilci sıfatıyla 2010 yılının Nisan ila Temmuz dönemleri için re'sen bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi salınmış, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Tasfiye" başlıklı 17. maddesinde tasfiyeye giren şirketler için tasfiye dönemleri, tasfiye beyannamelerinin verilmesi, tasfiye kararının tespiti ve tasfiye memurlarının sorumluluğu ile ilgili düzenlemelere yer verilmiş, maddeye 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle eklenen ve 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren 9. fıkrayla, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bir şirketin borçlu kılınabilmesi ancak tüzel kişilik kazandığı tarih ile bu kişiliğin sona erdiği tarih arasındaki zaman diliminde olanaklıdır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre şirketlerin tüzel kişilikleri ticaret sicilinden silinmesiyle sona ermektedir. Ticaret silicilinden kaydı silinen ve hukuksal varlığı sona eren bir kurumun bu tarihten sonra haklara sahip olması, borçlu kılınması, temsili, yargı yerlerinden koruma istemesi mümkün değildir. Bu nedenle tasfiye edilerek tüzel kişilikleri sona eren kurumlar vergisi mükellefleri adına, tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlerle ilgili olsa dahi vergilendirme yapılması mümkün bulunmamaktadır. Tüzel kişiliği sona eren ve bu nedenle borçlandırılmasına hukuken imkan bulunmayan kurumların hukuksal varlığının devam ettiği dönemlere ait olup, ikmalen veya re'sen tarhı gereken vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulacaklar konusundaki hukuki boşluk, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesine eklenen ve yukarıda kuralına yer verilen 9. fıkra ile giderilmiştir.
Buna göre; tüzel kişi kanuni temsilcisinin tasfiyesi tamamlanmış ve ticaret sicilinden kaydı silinmiş tüzel kişiler adına 03/07/2009 tarihinden itibaren yapılacak tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlere ilişkin tarhiyatların muhatabı olabileceği, başka bir ifadeyle söz konusu tarhiyatların müteselsilen sorumlu olmak üzere kanuni temsilcilerden biri adına yapılabileceği açıktır.
Yukarıda yer verilen yasal düzenlemeler uyarınca, tarhiyatın doğrudan kanuni temsilciler adına yapılabilmesi, asıl mükellefin tasfiye edilmesi ve tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden silinmiş olması koşuluna bağlanmıştır.
Tasfiye ve iflas hallerinde ticaret şirketlerinin mükellefiyetlerinin sona erdirilmesinde süreç; Türk Ticaret Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunundaki işlemler yerine getirilerek, tasfiye edilme veya iflasın kapanması tescil ve ilan edildikten sonra, tüzel kişiliğin ticaret sicili kayıtlarından terkin edilmesiyle gerçekleşmektedir.
Ancak davacının kanuni temsilcisi olduğu … İnşaat Dış Cephe Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7.maddesi uyarınca yapılan ihtar ve Türkiye Ticaret Sicil Gazetesi'nde yayımlanan ilana rağmen süresi içerisinde bildirimde bulunulmadığından 18/02/2015 tarihinde ticaret sicilinden re'sen silindiği, yani 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 9. fıkrasında yer verilen tasfiye süreci takip edilerek tasfiyesinin sonlandırılmadığı görülmektedir.
Bu durumda, tasfiyeye girmeksizin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7.maddesi uyarınca re'sen kaydı silinen şirket kanuni temsilcisi hakkında 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrasında öngörülen tasfiye koşulu gerçekleşmediği dikkate alındığında, yapılan tarhiyat hukuka uygun düşmediğinden Vergi Dava Dairesi kararının bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
Nitekim Yasa Koyucu tarafından, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrası kapsamına girmeyen tüzel kişilerin tüzel kişiliklerinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin sona ermesi halinde, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin her türlü, vergi tarhiyatı ve ceza kesme işleminde uygulanacak düzenleme eksikliği, 213 sayılı Vergi Usul Kanun'nun 10. maddesine 7103 sayılı Kanun'un 9. maddesi ile eklenen 21/03/2018 tarihinde yürürlüğe giren fıkra ile giderilmiştir.
Davalı idarenin, temyiz isteminin ise bu nedenle reddi gerekmiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
3. Davalı idare TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE, 01/06/2022 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.