DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2019/1277 E. , 2021/178 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2019/1277
Karar No : 2021/178
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Başkanlığı - ANKARA
KARŞI TARAF (DAVACI) : T. H. S. S. ... Arsa ve Konut Yapı Kooperatifi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, kat karşılığı inşaat sözleşmesi kapsamında kendisine yapılan teslimler dolayısıyla ödemiş olduğu hakediş bedelleri üzerinden %18 oranında hesaplanıp tahsil edilen 2007 yılının Ocak ve Ekim dönemlerine ilişkin katma değer vergilerinin fazla ve yersiz ödendiği belirtilen %17 oranına isabet eden tutarının iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali ile fazla ödendiği belirtilen tutarın 2007 yılının Temmuz ayı sonundan itibaren hesaplanacak gecikme faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Uyuşmazlık döneminde yürürlükte bulunan haliyle 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (k) işaretli bendinde, organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin kurulması amacıyla oluşturulan iktisadi işletmelerin arsa ve işyeri teslimleri ile konut yapı kooperatiflerinin üyelerine konut teslimlerinin katma değer vergisinden istisna olduğu hüküm altına alınmıştır.
3065 sayılı Kanun'un 28. maddesinde, katma değer vergisi oranının, vergiye tabi her bir işlem için %10 olduğu, Bakanlar Kurulunun bu oranı dört katına kadar artırmaya, %1'e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkili olduğu düzenlenmiştir. Anılan madde uyarınca katma değer vergisi oranlarının belirlenmesine ilişkin olarak 30/07/2002 tarih ve 24831 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 17/07/2002 tarih ve 2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu kararında, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinde katma değer vergisi oranı %1 olarak belirlenmiştir.
Burdur Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi müteahhit ... ile davacı kooperatif arasında imzalanan kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca yapılan taahhüt işleri karşılığında 2007 yılının Ocak ve Ekim dönemlerine ilişkin olarak ödenen toplam 473.705,15 TL tutarındaki hakediş bedeli üzerinden %18 oranında hesaplanıp tahsil edilen 85.266,93 TL katma değer vergisinin fazla ve yersiz olarak ödendiği belirtilen %17 oranına isabet eden 80.529,87 TL tutarındaki kısmının iadesi istemiyle Burdur Vergi Dairesi Müdürlüğüne yapılan 07/05/2010 tarihli düzeltme başvurusunun reddini müteakiben Gelir İdaresi Başkanlığına yapılan şikayet başvurusunun reddi üzerine bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde, mükelleflerin düzeltme talep edebilecekleri belirtilmiş olup 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) işaretli bendinde ise mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işlemi yapanların katma değer vergisinin mükellefi olduğu ifade edilmiştir.
Katma değer vergisi yansıtmalı bir vergidir. Verginin "yansıtılabilirlik" özelliği nedeniyle yükümlü başlangıçta ihaleyi yapan kurum ise de asıl vergi yükü, bu vergiyi ödeyen ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (k) işaretli bendi uyarınca üyelerine yaptığı konut teslimleri katma değer vergisinden istisna olması nedeniyle indirim mekanizması yoluyla indiremediği katma değer vergisi üzerinde kalan davacı kooperatiftedir. Bu nedenle mükellef durumunda olan davacı kooperatifin düzeltme-şikayet başvurusunda bulunmasına engel bir durum bulunmamaktadır.
Davacı konut yapı kooperatifi tarafından, kendisine yapılan teslimlerin hangi oranda katma değer vergisine tabi tutulacağı, haksız ödeme yapılması durumunda fazladan ödenen kısmın iade edilip edilemeyeceği hususlarının bildirilmesi istemiyle yapılan başvuru üzerine inşaat ruhsatının davacı konut yapı kooperatifi adına olmadığından bahisle indirimli orana tabi katma değer vergisinden yararlanılamayacağına ilişkin olarak tesis edilen 11/05/2007 tarih ve 728 sayılı işlemin iptali istemiyle ... Vergi Mahkemesinin E:... sayılı dosyasında dava açılmıştır. Mahkeme, ... tarih ve K:... sayılı kararında, 17/07/2002 tarihli ve 2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu kararı ve eki (I) sayılı listede inşaat ruhsatının yapı kooperatifi adına olması gerektiği yönünde herhangi bir düzenleme bulunmadığı gerekçesiyle işlemi iptal etmiştir.
Uyuşmazlığın çözümünü teminen ... Vergi Mahkemesinin E:... sayılı dosyasında verilen 15/03/2012 tarihli ara kararına cevaben, davacı kooperatife kat karşılığı inşaat sözleşmesine istinaden konut teslimi yapan müteahhit ... tarafından dosyaya sunulan 2006 ilâ 2009 yıllarına ait yevmiye defterleri, katma değer vergisi beyannameleri, tahakkuk fişleri ve diğer belgeler incelenmiş ve davacı kooperatif tarafından 2006 yılının Ocak, Nisan, Ağustos ve Kasım dönemleri ile 2007 yılının Ocak dönemine ilişkin olarak ödenen toplam 1.047.679,36 TL tutarındaki hakediş bedelleri üzerinden ... tarafından %1 oranında katma değer vergisi hesaplanıp tahsil edildiği ve katma değer vergilerinin bağlı olduğu Burdur Vergi Dairesi Müdürlüğüne beyan edilerek ödendiği, Burdur Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından söz konusu dönemlere ilişkin olarak katma değer vergilerinin %18 oranında hesaplanıp beyan edilmesi gerektiğinden bahisle ... adına %17 oranı üzerinden ikmalen yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarının yapılan uzlaşma sonucunda ...'dan tahsil edildiği, anılan şahıs adına ikmalen tarh edilen söz konusu katma değer vergilerinin 26/03/2007 tarihli fatura ile davacı kooperatiften tahsil edildiği, 2007 yılının Ekim dönemine ilişkin olarak ödenen toplam 370.350,15 TL tutarındaki hakediş bedelleri üzerinden ... tarafından %18 oranında katma değer vergisi hesaplanıp tahsil edildiği ve katma değer vergilerinin bağlı olduğu Burdur Vergi Dairesi Müdürlüğüne beyan edilerek ödendiği, dolayısıyla, davacı kooperatif tarafından düzeltme-şikayet yoluyla iadesi talep edilen ihtilaf konusu katma değer vergilerinin müteahhit ... tarafından Hazineye intikal ettirildiği anlaşılmıştır.
Bu durumda, 17/07/2002 tarihli ve 2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu kararı ve eki (I) sayılı listede inşaat ruhsatının yapı kooperatifi adına olması gerektiği yönünde herhangi bir düzenleme bulunmadığından, davacı kooperatife yapılacak inşaat taahhüt işlerinde %1 oranda katma değer vergisi hesaplanıp tahsil edilmesi gerekmekte olup davacı kooperatife yapılan teslimlere ilişkin olarak hakediş bedelleri üzerinden %18 oranında katma değer vergisi hesaplanıp tahakkuk ettirilmesi işleminde vergilendirme hatası olduğu sonucuna varılmaktadır.
Bu itibarla, dava konusu işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir.
Davacının faiz istemine gelince;
Davacı tarafından fazladan tahsil edildiği belirtilen ve iadesi talep edilen ihtilaf konusu katma değer vergilerine ilişkin olarak yapılan düzeltme-şikayet başvurusundan önce Burdur Vergi Dairesi Müdürlüğüne doğrudan iade istemiyle yapılan başvurunun reddi üzerine açılmış bir dava bulunmamaktadır. Vergi idarelerinin haksız olarak tahsil ettikleri tutarların ilgililere iadesinde faiz ödeneceğine dair vergi kanunlarında açık bir hüküm bulunmamakla birlikte idareyi eylem ve işlemlerinden doğan zararı ödemekle yükümlü tutan Anayasa'nın 125. maddesinin son fıkrası, yargı kararı uyarınca iadesi gereken bir miktar paranın ilgilisi tarafından tasarruf edilememesinden doğan zararın giderilmesini de kapsamaktadır.
Ancak, davacı kooperatifin kendisinden haksız yere tahsil edildiğini belirttiği katma değer vergilerinin iadesi istemiyle davalı idareye yaptığı başvuru sonucunda dava konusu ettiği bir işlemin bulunmaması karşısında davacıdan hukuka aykırı olarak tahsil edilen tutara ilişkin olarak davacı kooperatifin Burdur Vergi Dairesi Müdürlüğüne yaptığı düzeltme başvurusu tarihi olan 07/05/2010 tarihinden itibaren dava dilekçesinde belirtilen gecikme faizi oranında faiz ödenmesi gerekmektedir.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu işlemin iptali ile 80.529,87 TL tutarındaki katma değer vergisinin 07/05/2010 tarihinden itibaren gecikme faizi oranında hesaplanacak faizi ile birlikte davacıya iadesine hükmetmiştir.
Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 14/03/2017 tarih ve E:2013/4728, K:2017/1716 sayılı kararı:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116 ilâ 123. maddelerinde yer alan düzenlemelere göre düzeltme yolu, vergiye ilişkin hesaplarda matrah ve miktar hatası bulunması yahut mükerrer vergi istenmesi halleri ile mükellefin şahsında, mükellefiyette, verginin mevzuunda ve döneminde hata yapılması hallerinde izlenebilecek bir idari başvuru yolu olup vergi yükümlülerince vergi idaresine yapılan her başvuru nedeniyle düzeltme yolunun izlendiği düşünülemeyeceği gibi vergilendirmeye ilişkin bir olayın düzeltme yoluyla yargı önüne getirilebilmesi ve vergi hatasının varlığından söz edilebilmesi için hukuksal sorun olarak çözümlenmesi gerekmeyen açık ve mutlak bir hata bulunduğunun belirlenebilmesi gerekir.
Başka bir anlatımla, idareden düzeltilmesi talep edilebilecek vergi hataları, kendisinden düzeltme isteminde bulunulan idari makamın veya uyuşmazlık halinde yargı yerinin, 213 sayılı Kanun'un 3. maddesinde öngörülen yorum tekniklerine başvurmadan, ilk bakışta anlayabileceği açıklıktaki vergilendirme yanlışlıklarıdır.
Uyuşmazlığın, davacı kooperatifin, kat karşılığı inşaat sözleşmesi kapsamında yaptırdığı inşaat işleri için müteahhit firmaya %1 oranı yerine %18 oranında katma değer vergisi ödediğinden bahisle fazla ödenen verginin düzeltme-şikayet yoluyla iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine dair işlemin iptali istemine ilişkin olduğu anlaşılmaktadır.
Bu durumun, 3065 sayılı Kanun'un uyuşmazlık döneminde yürürlükte bulunan 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (k) işaretli bendinin, mal teslimi ve hizmet ifalarında uygulanacak katma değer vergisi oranlarını belirleme yönünden Bakanlar Kuruluna yetki veren 28. maddesinin ve bu yetkiye dayanılarak çıkarılan 2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında yer alan düzenlemelerin yorumlanmasını gerektirdiği açıktır.
Bu bakımdan, hukuki bir sorun teşkil eden ve sözü edilen yasal düzenlemelerin yorumu sonunda çözümlenebilecek nitelikte olan uyuşmazlığa ilişkin iddiaları, 213 sayılı Kanun'un 117 ve 118. maddelerinde tanımlanan hesap ve vergilendirme hatalarından hiçbirinin konusuna girmediği halde mevzuda hata kapsamında görüp işlemi iptal eden vergi mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Temyiz istemine konu Vergi Mahkemesi kararının davanın kısmen reddine ilişkin hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen temyiz isteminin ise bu nedenle reddi gerekmiştir.
Daire bu gerekçeyle kararın davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş; davacının temyiz istemini bu nedenle reddetmiştir.
Daire davacının karar düzeltme istemini de reddetmiştir.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Vergi mahkemesi, ilk kararının davanın kısmen reddine dair hüküm fıkrasının onanarak kesinleştiğini belirttikten sonra ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu uyuşmazlığın çözümünün hukuki yorum gerektirdiği, olayda vergi hatasının bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Danıştay Üçüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 24/02/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile diğer yönlerden temyiz incelemesi yapılmak üzere dosyanın Danıştay Dokuzuncu Dairesine gönderilmesi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.