Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2019/1825 E. , 2021/2176 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2019/1825
Karar No : 2021/2176
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVALI): … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü) …
VEKİLİ : Av. …
2 -(DAVACI): …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından satın alınan düşük tutarda özel tüketim vergisine tabi bir kısım madeni yağların daha yüksek tutarda özel tüketim vergisine tabi motorine ikame olarak satıldığı ve madeni yağ alışlarının sahte faturalar ile belgelendirildiğinden bahisle hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak 2011 yılının Ocak ilâ Aralık aylarının (1.) ve (2.) dönemleri için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergileri ile aynı yılın Mart ilâ Mayıs dönemleri için bir kat, Temmuz ilâ Kasım dönemleri için üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353 ve mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Olayda, dava konusu özel tüketim vergileri yönünden vergi tekniği ve inceleme raporunda yer alan tespitler bir arada değerlendirildiğinde; davacının satın aldığı düşük tutarda özel tüketim vergisine tabi madeni yağları yüksek tutarda özel tüketim vergisine tabi olan motorin yerine ikame olarak kullanılmak üzere satmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet verdiği sonucuna ulaşıldığından, bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergileri ile yine belirlenen tutar üzerinden salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinde hukuka aykırılık bulunmadığı, sahte fatura kullanıldığından bahisle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri yönünden, davacının alımda bulunduğu … Oto Lastik Yedek Parça Nakliyat Ticaret Limited Şirketi, … Petrol Ürünleri Hafriyat Nakliyat İnşaat Malzemeleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, … hakkında sahte belge düzenledikleri yolunda vergi tekniği raporlarının bulunduğu ve anılan mükellefler tarafından düzenlenen ve davacı tarafından kayıtlara alınan faturaların gerçek bir emtia teslimine ve hizmet ifasına dayanmadığı anlaşıldığından, söz konusu faturalara dayalı olarak katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin hukuka uygun olduğu, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına gelince, faturanın verilmediği, alınmadığı ya da faturada gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verildiği yolunda sözü edilen yasal düzenlemenin aradığı anlamda yapılmış somut bir tespitin bulunmadığı göz önüne alındığında kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık görülmediği, 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezaları yönünden ise, geçmişe dönük olarak mükellefiyetin tesis edilmesi halinde, işe başlama tarihi ile mükellefiyetin tesis edildiği tarih arasındaki dönemler için elektronik ortamda beyanname verilmesi hukuken ve fiilen mümkün olmadığından, bu yükümlülüğünün ihlali nedeniyle özel usulsüzlük cezalarının kesilmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle salınan vergiler ve kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine, özel usulsüzlük cezalarının ise iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularına konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI: Davalı idarece, tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı; davacı tarafından, haklarında düzenlenen inceleme raporlarının eksik ve varsayıma dayalı olduğu, satışı yapılan madeni yağların, alıcılar tarafından ne şekilde kullanıldığının bilinmesinin mümkün olmadığı, sahte belge kullandığı yolunda somut tespit bulunmadığından, tesis edilen işlemlerin hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI: Davacı tarafından temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuş; davalı idarece savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usûl ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci ve Dokuzuncu Dairelerince 2575 sayılı Danıştay Kanunu'na 3619 sayılı Kanun'la eklenen Ek 1. madde hükmü uyarınca birlikte yapılan toplantıda Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra işin gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz istemlerinin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Hüküm altına alınan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL'den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, Dairece karara bağlanan harcın mahsubundan sonra, kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, bu kararın taraflara tebliği ve bir örneğinin de Bölge İdare Mahkemesine gönderilmesini teminen dosyanın ilk derece Mahkemesine gönderilmesine, 19/04/2021 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(X)- KARŞI OY:
Temyiz başvuruları; davacı tarafından satın alınan düşük tutarda özel tüketim vergisine tabi bir kısım madeni yağların daha yüksek tutarda özel tüketim vergisine tabi motorine ikame olarak satıldığı ve madeni yağ alışlarının sahte faturalar ile belgelendirildiğinden bahisle hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak 2011 yılının Ocak ilâ Aralık aylarının (1.) ve (2.) dönemleri için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergileri ile aynı yılın Mart ilâ Mayıs dönemleri için bir kat, Temmuz ilâ Kasım dönemleri için üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353 ve mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının iptali istemiyle açılan davada, salınan vergiler ve kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davayı reddeden, özel usulsüzlük cezalarını ise iptal eden mahkeme kararının taraflarca bozulması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun Dördüncü kitabı ceza hükümleri başlıklı olup, 331. maddede, vergi kanunları hükümlerine aykırı hareket edenlerin bu kitapta yazılı vergi cezaları (vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalar ile cezalandırılacakları belirtilmiştir.
Şekle ve usule müteallik hükümlere riayet etmeme 213 sayılı Kanunda "usulsüzlük" olarak tanımlanmıştır. Kanunda, vergi mükelleflerinin ve sorumlularının vergi kanunlarında yazılı bazı belge ve defterleri düzenleme, bulundurma, verme ve alma yükümlülüklerine aykırı davranışlarından dolayı genel usulsüzlük esaslarına göre daha ağır olan özel usulsüzlük cezaları öngörülmüştür. Vergi Mahkemesi kararında, maddelerde sözü edilen fiillerin kişilerin mükellefiyet kaydının olmasına bağlı olabileceği, aksi halde eylemin oluşmayacağı kabul edilmiştir. Oysa; dava konusu özel usulsüzlük cezasına ilişkin olarak böyle bir koşul bulunmamaktadır.
Aksine bir düşünce; mükellefiyet kaydı bulunan mükelleflerin cezalandırabilecekleri, ancak, faaliyetini vergi dairesinin bilgisi dışında yaptığı belirlenen kişilerin ise, mükellef olmadıkları için fiilin oluşmayacağı gibi bir ikili ayırıma gidilmesi sonucunu doğuracaktır ki, vergi kanunlarının böyle bir ayrımı amaçlayabileceği düşünülemez.
Açıklanan nedenle, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabulü ile, mahkeme kararının 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi koşullarının varlığı yönünden yeniden inceleme yapılmak üzere bozulması gerektiği oyu ile, Dairemiz kararının bu kısmına katılmıyorum.