Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2019/2263 E. , 2022/2842 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/2263
Karar No : 2022/2842
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
İSTEMİN KONUSU : .... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacının, serbest muhasebecilik hizmeti sunduğu ...'ün gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenlediğinden bahisle sözü edilen eylemden kaynaklanan vergi kaybından 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesi uyarınca müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulduğu rapora istinaden 2013 ve 2014 yıllarının muhtelif dönemlerine ait kamu alacağının tahsili amacıyla adına düzenlenen 21/02/2018 tarih ve 1 takip numaralı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Serbest muhasebeci olan davacının, asıl borçlu şirketin sahte fatura düzenlediğinden bahisle adına yapılan tarhiyattan 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesi uyarınca "müteselsilen sorumlu" olduğu kabul edilerek adına dava konusu ödeme emirleri düzenlenmişse de, vergi incelemesi yapma yetkisi bulunmadığından defter ve beyannamelere intikal ettirilen faturaların gerçeği yansıtmadığını bilmesinin mümkün olmadığı, cezalı vergilerin muhasebecilik faaliyetinden kaynaklanmadığı, dolayısıyla meslek mensubunun müteselsilen sorumlu tutulması için gerekli şartlar oluşmadığı gibi davalı idarece davacının, muhasebeciliğini yaptığı şirketin sahte fatura düzenlediğini bildiğine veya bilmesi gerektiğine dair somut tespitler yapılmadığından tanzim edilen ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle ödeme emri iptal edilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacının hizmet sunduğu mükellefin gerçeğe aykırı fatura düzenlediği hususunun hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporuyla ortaya konulduğu, davacı hakkında düzenlenen sorumluluk raporuyla mükellef adına salınan cezalı vergilerin ödenmemesinden müşterek ve müteselsilen sorumlu tutulması gerektiği tespit edildiğinden düzenlenen ödeme emrinin hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Serbest muhasebeci olan davacının, 2013 ve 2014 yıllarına ait beyanname ve bildirimlerini verdiği ... Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi ... hakkında yapılan inceleme neticesinde ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporu düzenlendiği, bu rapor ekinde yer alan ve davacı hakkındaki 06/04/2015 tarihli ifade tutanağında; bağımsız olarak muhasebe ve defter tutma faaliyetiyle uğraştığı, bu işi İnegöl - Bursa'da 2000 yılından bu yana yaptığı, 2013 yılında evlendiği ve eşinin işinden dolayı bir ara İzmir'de ikamet ettiği, hastalığı nedeniyle ... Yeşilyurt Devlet Hastanesi'nde halen tedavisinin devam ettiği, tedavi sırasında ...'la tanıştığı ve muhasebe işlerinden anladığını öğrendiği, kendisi de aynı işi yaptığını söyleyince bu kişinin İzmir'de çevresi olduğunu, defter bulabileceğini söylediği, ....'ü tanımadığı bu mükellefe muhasebecilik hizmetinin İzmir'de birlikte çalıştığı ... tarafından sunulduğu, ...'a bu işler için beyanname gönderme kullanıcı kodu ve şifresini paylaştığı, beyannamelerin ... tarafından kendi kullanıcı kodu ve şifresi kullanılarak verildiği, ...'ün faaliyeti ve ne iş yaptığı hakkında herhangi bir bilgisi olmadığı ve sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ve yardım etmediğini beyan ettiği , ...'ün 18/02/2013 tarihinde inşaat malzemeleri ve madeni yağ toptan ticareti faaliyeti yapmak üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellefiyetin 30/08/2014 tarihi itibarıyla re'sen terk ettirildiği, defter ve belge isteme yazısının bilinen adreslerinde bulunamadığından tebliğ edilemediği, vergi dairesine verilen ihbar dilekçesi ekinde davacının da faturalarının yer aldığı, 15/02/2013 işe başlama yoklamasında, işyeri mülkiyetinin ...'a ait 50 m2 bir yer ve kira bedelinin aylık 500 TL olduğu, iş yerinde işçi çalışmadığı, şubesinin ve deposunun olmadığı, iş yerinde masa, koltuk, dolap ve bir kısım malzemeler ve ... plakalı ticari aracın bulunduğu, 07/10/2013 tarihinde yapılan yoklamada, söz konusu adreste ... Vergi Dairesi mükellefi ...'ın 25/09/2013 tarihinden itibaren kuaförlük hizmetine başladığı, iş yeri sahibi ... nezdinde gerçekleştirilen 25/03/2015 tarihli yoklamada, iş yerini 01/02/2013 tarihinde kiraladığı, depozito ve bir ay peşin kira ödendiği sonra kira ödemediği, bu nedenle ihtarmame çekmek suretiyle iş yerini 31/03/2013 tarihinde boşalttığı, 2013 ve 2014 yılları için defter tasdik bilgisine ulaşılamadığı, 2013 yılı gelir vergisi matrahının 53.172,58 TL, ödenecek verginin 12.001,66 TL çıktığı, 2013 ve 2014 yılları için katma değer vergisi matrahının sırasıyla 40.348.172,58 TL, 13.271.211,16 TL ödenecek verginin ise 481.343,55 TL ve 10.154,68 TL olduğu, 2014 yılı gelir vergisi ve 2014/7-9 dönemi geçici vergi beyanlarının verilmediği, 2013 yılında 16 belge karşılığı 660.272 TL tutarında mal ve hizmet alımı beyan ettiği, 2014 yılı Ba bildirimi olmadığı, ...'ün 2013 yılında mal ve hizmet almış gözüktüğü ... Petrol Limited Şirketi ile ... Metal Limited Şirketi'ne esasen mal ve hizmet satan olarak gözüktüğü, Gelir İdaresi Başkanlığı Yönetim Bilgi Sistemi üzerinden yapılan sorgulamada, ... üzerine kayıtlı taşıtının ve gayrimenkulünün olmadığı, serbest muhasebeci mali müşavir ...tez ile ...'ın, ...tarafından işlenen sahte fatura düzenleme suçuna iştirak ettiği sonucuna varıldığı, davacı hakkında ise sahte belge düzenleme fiiline iştirak ve müştereken ve müteselsilen sorumluluk nedeniyle ... tarih ve ... sayılı sorumluluk raporu düzenlendiği ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesi ve 4 sıra nolu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Tebliğ hükümleri uyarınca müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulması gerektiği sonuç ve kanaatine varılarak, bahse konu raporlar doğrultusunda düzenlenen ödeme emri bakılmakta olan davaya konu edilmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 1. maddesinde, Kanunun amacının, işletmelerde faaliyetlerin ve işlemlerin sağlıklı ve güvenilir bir şekilde işleyişini sağlamak, faaliyet sonuçlarını ilgili mevzuat çerçevesinde denetlemeye, değerlendirmeye tabi tutarak gerçek durumu ilgililerin ve resmi mercilerin istifadesine tarafsız bir şekilde sunmak olarak belirtilmiş ve bu Kanun hükümlerine göre meslek icrasına hak kazananlara, "Serbest Muhasebeci", "Serbest Muhasebeci Mali Müşavir", "Yeminli Mali Müşavir" denileceği ifade edilmiş, aynı Kanun'un 2. maddesinin A işaretli bendinde, muhasebecilik ve mali müşavirlik mesleğinin konusunun gerçek ve tüzel kişilere ait teşebbüs ve işletmelerin, genel kabul görmüş muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gereğince, defterlerini tutmak, bilanço, kar, zarar tablosu ve beyannameleri ile ilgili diğer belgelerini düzenlemek ve benzeri işler yapmak olduğu belirtilmiştir.
3568 sayılı Kanun'un serbest muhasebeci, serbest muhasebeci ve mali müşavirler ile yeminli mali müşavirlere vermiş olduğu yetkiye ilişkin mali sorumluluğu düzenleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun Mükerrer 227. maddesinde; Maliye Bakanlığının, vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanun'a göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiş, aynı maddede beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik
raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı kurala bağlanmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun Mükerrer 227. maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak Maliye Bakanlığınca yayımlanan (4) sıra No'lu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Tebliği'nin "Beyannameleri İmzalayacak meslek Mensupları ve Sorumlulukları" başlıklı (III) işaretli bölümünde, mükelleflerin beyannamelerinin, kendilerine 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci ve Mali Muşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun 2/A-a maddesinde belirtilen hizmetleri bir bütün olarak fiilen veren meslek mensupları tarafından imzalanacağı, meslek mensuplarının, mükellef tarafından kendilerine ibraz edilen belgelerin, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri ile genel muhasebe kurallarına uygun ve doğru olarak yasal süresi içinde kanuni defterlere kaydedilmesinden ve mali tablolara aktarılmasından sorumlu olduğu, meslek mensuplarının, bilerek kullandıkları veya harici araştırmayı gerektirmeden sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu anlaşılabilen belgelerden de sorumlu olacakları, miktar veya tutar itibariyle işletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle mütenasip olmayan belgeler ile ticari örf ve teamüle uygun olmayan belgelerin de meslek mensuplarının sorumluluğunda olduğu, böyle bir belgenin varlığı halinde, meslek mensuplarının bunun doğruluğunu mükelleften isteyebilecekleri, mükellefin bir tespitte bulunmaması ve meslek mensubunun ikna olmaması halinde, keyfiyetin meslek mensubunca vergi dairesine yazılı olarak bildireceği, bu bildirimle meslek mensubunun sözkonusu belgelere ait sorumluluğunun ortadan kalkacağı, sorumluluğun tespitinde, yukarıda belirtilen sorumlulukla bağlantılı olarak ortaya çıkan vergi ziyaının yeterli olacağı; "Müşterek ve Müteselsil Sorumluluğun Tespiti" başlıklı (V) işaretli bölümünün ( B ) bendinde ise; müşterek ve müteselsil sorumluluğu vergi inceleme raporu ile tespit edilen meslek mensupları hakkında vergi dairelerince yapılacak takibatın, vergi ve ceza tahakkukunun kesinleşmesinden sonra başlatılacağı ve tahakkuku kesinleşen vergi ve cezanın tahsiline yönelik olacağı hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Söz konusu düzenlemelerin değerlendirilmesinden, 213 sayılı Kanun'un mükerrer 227. maddesine göre, mükelleflerin beyannamelerini imzalayan meslek mensuplarının sorumluluklarının, imzaladıkları beyannamede yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmamasından kaynaklanması nedeniyle, serbest muhasebeci mali müşavirler, imzaladıkları beyannamede yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygunluğunu tesbit edebilmeleri için mükellefler tarafından kendilerine ibraz edilen belgelerin, muhasebe kurallarına uygun olarak, kanuni defterlere kaydedilmesinden ve mali tablolara aktarılmasından ve harici araştırmayı gerektirmeden sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu anlaşılabilen belgelerden de sorumlu olacakları gibi miktar ve tutar itibariyle işletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle mütenasip olmayan belgeler ile ticari örf ve teamüle uygun olmayan belgelerin kullanılmaması hususunun da meslek mensubunun sorumluluğu kapsamında olduğu sonucuna ulaşılmaktadır.
3568 sayılı Kanun'da sayılan meslek mensuplarından olan davacının imzaladığı beyannamede yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygunluğunun sağlanması yukarıda belirtilen şekilde olması gereken olayda, elektronik şifre ve kullanıcı adını, birlikte çalıştığını beyan ettiği şahısla paylaşmak suretiyle ilgili mükellefin beyannamelerinin verilmesini sağladığı dikkate alındığında, muhasebe işlemlerini yaptığı mükellefle ilgili olarak mesleki özen ve sorumluluğu göstermediği açık olup ziyaa uğratılan vergi ve kesilen cezalar nedeniyle müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla bu borçlardan dolayı ödeme emri ile takip edilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığından dava konusu ödeme emrinin yazılı gerekçeyle iptali yolundaki Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 09/06/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.