DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2019/262 E. , 2019/917 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 2019/262
Karar No: 2019/917
TEMYİZ EDEN (DAVALI): ...
KARŞI TARAF (DAVACI): ...
VEKİLİ: ...
İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin, ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, ... ili, ... ilçesi, ... Mahallesi, ... Pafta, ... Ada, ... ve ... parsel numaralarında kayıtlı taşınmazlar için 2015 yılına ilişkin olarak tahakkuk ettirilen emlak vergisinin kaldırılması ve ihtirazi kayıtla ödenen birinci taksidin yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu'nun 3. maddesinde, bina vergisini, binanın maliki, varsa intifa hakkı sahibi, her ikisi de yoksa binaya malik gibi tasarruf edenlerin ödeyeceği; Kanun'un daimi muaflıklara illişkin 4. maddesinin birinci fıkrasında, maddede yazılı binaların, kiraya verilmemek (24/11/1994 tarihli ve 4046 sayılı Kanun kapsamında yapılan işletme hakkı devirleri hariç) şartıyla bina vergisinden daimi olarak muaf olduğu ((a), (b), (s), (y) ve (z) fıkraları için kiraya verilmeme şartı aranmaz.) düzenlemelerine yer verilmiş; maddenin (a) bendinde ise özel bütçeli idarelere (Mazbut vakıflar dahil), il özel idarelerine, belediyelere, köy tüzel kişiliğine, kanunla kurulan üniversitelere ve Devlete ait binalar sayılmıştır.
30/12/2012 tarih ve 28513 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu'nun 138. maddesinin 5. fıkrasında, mülkiyeti İstanbul Menkul Kıymetler Borsasına ait ekli (4) sayılı listede belirtilen taşınmazların bedelsiz olarak tapuda re'sen Hazine adına tescil edileceği, ekli (4) sayılı listedeki taşınmazların, üzerindeki yapılar ile birlikte, ilk on beş yılı bedelsiz olmak üzere yirmi dokuz yıllığına doğrudan ... Anonim Şirketinin kullanımına bırakılacağı belirtilmiştir.
Buna göre Sermaye Piyasası Kanunu'na ekli (4) sayılı listede yer alan ... ili, ... ilçesi, ... Mahallesi, ... Pafta, ... Ada ... ve ... Parselde bulunan taşınmazlar kanun hükmü gereğince Hazine adına tescil edilmekle Devlete ait bina statüsüne kavuşmuştur.
Uyuşmazlık konusu olayda, davacı adına tahakkuk eden bina vergisinin konusunu oluşturan taşınmazlar, yukarıda anılan Sermaye Piyasası Kanunu'na ekli (4) sayılı listede yer alan ... ili, ... ilçesi, ... Mahallesi, ... Pafta, ... Ada ve ... ve ... parselde bulunan taşınmazlar olup Kanun hükmü gereğince Hazine adına tescil edilmekle Devlete ait bina statüsüne giren taşınmazın yine yukarıda anılan düzenlemeler uyarınca istisna kapsamında olduğu ve bu taşınmazlar nedeniyle emlak vergisi tahakkuk ettirilemeyeceği açık olduğundan, davacı adına 2015 yılı için tahakkuk ettirilen emlak vergisinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Olayda, davacının ihtirazi kaydının davalı idarece kabul edilmeyerek yapılan tahakkukun yukarıda belirtilen gerekçelerle Kanuna aykırılığı saptanmış olup bu durumda ortada bir hizmet kusurunun varlığının kabulü gerekmektedir. Dolayısıyla, davacının kanuni faiz isteminin kabulü ile davacının istemiyle bağlı kalınarak verginin tahsil tarihinden başlayarak idarece ödemenin yapılacağı tarihe kadar 3095 sayılı Kanun hükmü uyarınca hesaplanacak faizin de davacıya ödenmesi gerekmektedir.
Mahkeme bu gerekçeyle emlak vergisini kaldırmış, ödenen tutarın tahsil tarihinden başlayarak idarece ödemenin yapılacağı tarihe kadar 3095 sayılı Kanun hükmü uyarınca hesaplanacak faiziyle birlikte davacıya iadesine karar vermiştir.
Davalı idarenin temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin, 27/01/2017 tarih ve E:2016/17386, K:2017/833 sayılı kararı:
4721 sayılı Türk Medeni Kanunu'nun "Sınırlı Ayni Haklar" başlıklı ikinci kısmında ve irtifak hakkına ilişkin birinci kısmın ikinci ayrımındaki 794. maddesinde, intifa hakkının, taşınırlar, taşınmazlar, haklar veya bir malvarlığı üzerinde kurulabileceği, aksine düzenleme olmadıkça bu hakkın, sahibine, konusu üzerinde tam yararlanma yetkisi sağlayacağı; 795. maddesinde, intifa hakkının taşınmazlarda tapu kütüğüne tescil ile kurulacağı; 806. maddesinde sözleşmede aksine hüküm yoksa veya durum ve koşullardan hak sahibince şahsen kullanılması gerektiği anlaşılmıyorsa intifa hakkının kullanımının başkasına devredilebileceği; 813. maddesinde intifa hakkı konusu olan malın olağan bakım ve işletme giderlerinin, güvencesini oluşturduğu borçların faizlerinin, vergi ve resimlerin, intifa süresince intifa hakkı sahibine ait olduğu; 823. maddesinde ise oturma hakkının, bir binadan veya onun bir bölümünden konut olarak yararlanma yetkisi verdiği hükmüne yer verilmiştir.
Yargıtay Hukuk Genel Kurulunun 30/06/2010 tarih ve E:2010/14-274, K:2010/356 sayılı kararında; 4721 sayılı Türk Medeni Kanununun “Beyanlar” başlıklı 1012. maddesinin, “Bir taşınmazın eklentileri, malikin istemi üzerine kütükteki beyanlar sütununa yazılır. Bu kaydın terkini, kütükte hak sahibi görünen bütün ilgililerin rızasına bağlıdır. Taşınmaz mülkiyetine ilişkin kamu hukuku kısıtlamalarının beyanlar sütununa yazılması ve bu sütuna yazılabilecek diğer hususlar tüzükle belirlenir. Özel kanun hükümleri saklıdır,” şeklinde olduğu, birbirinden farklı konularda beyanlar sütununa yapılan kayıtların bazıları, üçüncü kişilerin iyiniyetini bertaraf etmeye yararken, bazılarının ilgilisi yararına karine yarattığı, bazılarının ise taşınmaza bağlı bir ayni hakkı ya da şahsi hakkı, bazı beyanların da kamu hukukundan kaynaklanan kısıtlamaları açıkladığı, bir diğer anlatımla, beyanın niteliğine göre beyana bağlanan sonucun değiştiği (Oğuzman-Seliçi, Eşya Hukuku, İstanbul 2004, s.204), Yasanın sözü edilen hükmü uyarınca genellikle tapu kütüğüne yazılarak alenileştirilmesinde fayda umulan hukuki ilişki ve fiili durum şeklinde tarif edilen her beyanın tapu kütüğünün beyanlar hanesinde gösterebilme olanağının bulunmadığı, başka bir anlatımla, tapu kütüğünün beyanlar hanesine “beyanda” bulunulabilmesi için ya Türk Medeni Kanununda bir hüküm olması veya özel kanunlarla bu konuda bir hükme yer verilmesi yahut Tapu Sicil Tüzüğünde bir düzenleme yapılmış olmasının gerektiği, Türk Medeni Kanununun 1012. maddesinin ve Tapu Sicil Tüzüğünün izin vermediği bir belirtmenin kütüğün beyanlar sütununda gösterilebilme olanağının bulunmadığının anlaşıldığı belirtilerek anılan düzenleme ile atıf yapılan mevzuat hükümleri incelendiğinde beyanlar sütununda nelerin yer alacağı saptanmış ve Türk Medeni Kanununda öngörülmeyen, özel kanunlarda düzenlenmeyen ve Tapu Sicili Tüzüğünde yer verilmeyen bir nedenden dolayı taşınmazın mülkiyetinin eylemli ve hukuki olarak kullanılmasını bertaraf edecek şekilde beyanlar sütununda belirtme yapılamayacağına hükmedilmiştir.
Diğer yandan, 19/06/2007 tarih ve 26557 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren Hazine Taşınmazlarının İdaresi Hakkında Yönetmeliğin 1. maddesinde, bu Yönetmeliğin amacının Hazinenin özel mülkiyetindeki taşınmazların satışı, trampası, arsa veya kat karşılığı inşaat yaptırılması, kiraya verilmesi, ön izin verilmesi ve üzerlerinde irtifak hakkı kurulması, Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki yerlerin kiraya verilmesi, ön izin ve kullanma izni verilmesi ile ecrimisil ve tahliye işlemlerine ilişkin usul ve esasları düzenlemek olduğu; "Tanımlar" başlıklı 4/ç. maddesinde, Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki yerin, Türk Medenî Kanunu ile diğer kanunlarda Devletin hüküm ve tasarrufu altında olduğu belirtilen yerleri; aynı maddenin (g) bendinde, Hazinenin özel mülkiyetindeki taşınmazın, tapuda Hazine adına tescilli taşınmazları; (j) bendinde, irtifak hakkının, bir taşınmaz üzerinde yararlanmaya ve kullanıma rıza göstermeyi veya mülkiyete ilişkin bazı hakların kullanılmasından vazgeçmeyi kapsayan ve diğer bir taşınmaz veya kişi lehine aynî hak olarak kurulan yükümlülüğü; (ö) bendinde, kullanma izninin Devletin hüküm ve tasarrufu altında bulunan yerler üzerinde kişiler lehine idarece verilen izni ifade edeceği; 76. maddesinde ise Hazinenin özel mülkiyetindeki taşınmazlar üzerinde Türk Medeni Kanununa göre en fazla kırk dokuz yıla kadar, oturma hakkı hariç olmak üzere irtifak hakkı kurulabileceği, bu taşınmazlar üzerinde taşınmaz yükü ve taşınmaz rehni tesis edilemeyeceği, Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki yerlerde ilgili mevzuatı uyarınca yapılması mümkün olan yapı ve tesislerin yapılması amacıyla en fazla kırk dokuz yıla kadar kullanma izni verilebileceği belirtilmiştir.
1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu'nun "Mükellef" başlıklı 3 ve 13. maddelerinde ise bina ve arazi vergisinin, taşınmazın maliki, varsa intifa hakkı sahibi, her ikisi de yoksa taşınmaza malik gibi tasarruf edenler tarafından ödeneceği hükmüne yer verilmiştir.
Bu hükümden emlak vergisini taşınmaz malikinin ödeyeceği, maliki bulunan taşınmazlarda intifa hakkı tesis edilmesi halinde emlak vergisini malik yerine intifa hakkı sahibinin ödeyeceği, ancak taşınmaz malikinin ve intifa hakkı sahibinin bulunmaması halinde taşınmaza malik gibi tasarruf edenlerin ödeyeceği sonucuna varılmaktadır.
Anılan Kanun'un "Daimi Muaflıklar" başlıklı 4/a. maddesinde, özel bütçeli idarelere (mazbut vakıflar dahil), il özel idarelerine, belediyelere, köy tüzel kişiliğine kanunla kurulan üniversitelere ve Devlete ait binaların, bina vergisinden daimi olarak muaf olduğu; "Mükellefiyetin Başlaması ve Bitmesi" başlıklı 9 ve 19. maddelerinde, emlak vergisi mükellefiyetinin, 33. maddenin (1) ilâ (7) numaralı fıkralarında yazılı vergi değerini tadil eden sebeplerin doğması halinde bu değişikliklerin vuku bulduğu tarihi, aynı maddenin (8) numaralı fıkrasında yazılı halde ise bu duruma bağlı olarak takdir işleminin yapıldığı tarihi, dört yılda bir yapılan takdir işlemlerinde takdir işleminin yapıldığı tarihi, muafiyetin sükut ettiği tarihi takip eden bütçe yılından itibaren başlayacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
Bu durumda, konuya değil kişi ve kurumlara uygulanan muafiyetin, emlak vergisi uygulamasında verginin konusu olabilecek taşınmaza değil, taşınmazın maliki olan Maliye Hazinesine tanındığı, dolayısıyla verginin ödenmesinden sadece genel ve özel bütçe kapsamındaki idarelerin, belediyelerin, köy tüzel kişiliğinin, kanunla kurulan ünversitelerin ve Devletin muaf tutulacağı, davacı kurumun, özel hukuk tüzel kişisi olması nedeniyle emlak vergisinden muaf tutulamayacağı açıktır.
Ayrıca emlak vergisine ilişkin mükellefiyette veya emlak vergisine konu taşınmazın niteliğinde bir değişiklik olması durumunda emlak vergisi mükellefiyetinin, bu değişikliğin vuku bulduğu tarihi takip eden bütçe yılından itibaren başlayacağı görülmektedir. Zira, Emlak Vergisi Kanunununun sistematiğinde emlak vergisinin yıllık olarak tarh ve tahakkuk ettirilmesi esası benimsenmiş olup yıl içerisinde emlak vergisini etkileyen bir değişikliğin meydana gelmesi durumunda, bu değişikliğin, meydana geldiği yılı izleyen yıldan itibaren hüküm ifade etmesinin emlak vergisi sistematiğinin gereği olduğu sonucuna varılmaktadır.
Olayda, Sermaye Piyasası Kanunu'nun yürürlüğe girdiği 30/12/2012 tarihine kadar İstanbul Menkul Kıymetler Borsasına ait olan, anılan Kanun'un 138. maddesinin 5. fıkrası uyarınca Kanun'un yürürlüğe girdiği tarihten itibaren bedelsiz olarak tapuda re'sen Hazine adına tescil edileceği hükme bağlanan taşımazın ilk on beş yılı bedelsiz olmak üzere yirmi dokuz yıllığına doğrudan davacının kullanımına bırakıldığı hususunun tapuya 02/04/2013 tarih ve ... yevmiye numarası ile tescil edildiği ve beyan hanesine şerh düşüldüğü anlaşılmıştır.
Bu durumda yukarıda anılan madde hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, vergilendirmede olayın gerçek mahiyetinin esas olduğu, kullanım hakkının tapuya tescilinde intifa kelimesine yer verilmemesinin hakkın mahiyetini değiştirmeyeceği ve davacıya verilen kullanım hakkının karşılığının irtifak hakları içinde yer alan intifa hakkı olduğu sonucuna varıldığından, bu hakkın tapuya tescil tarihini takip eden yılın başından itibaren davacının emlak vergisi mükellefi sayılması gerekmektedir.
Bu nedenle, 2014 yılı itibarıyla emlak vergisi mükellefiyeti başlamış olan davacı adına 2015 yılına ilişkin olarak tahakkuk ettirilen emlak vergisinin kaldırılması ve ihtirazi kayıtla ödenen birinci taksidin yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.
Diğer yandan davacının, vergilendirmede daha yüksek değerdeki cadde rayici yerine taşınmazın daha çok cephe aldığı cadde rayiç değerinin esas alınması gerektiği yolunda iddiada bulunması karşısında, taşınmazların bulunduğu yerin tespiti için taşınmazlara ait imar planı ve krokiler getirtilerek gerekirse yaptırılacak keşif ve bilirkişi incelemesi ile taşınmazların en uzun cephesinin bulunduğu caddenin tespit edilmek suretiyle ödenmesi gereken emlak vergisinin belirlenmesi icap ettiğinden, bu iddianın bozma üzerine verilecek olan kararda karşılanacağı tabiidir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş; davacının karar düzeltme istemini reddetmiştir.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Taşınmazın tapuda yer alan beyanlar hanesinde, 15 yılı bedelsiz olmak üzere 29 yıllığına davacının kullanıma tahsis edildiğine dair açıklamaya yer verilmiştir. Bu açıklamanın intifa hakkı niteliğinde olduğu davalı idarece ileri sürülmüş ise de söz konusu beyanın intifa hakkı olması için tapunun şerhler sütununa kayıt edilmesi gerekmektedir. İntifa hakkında, tapuya şerh geçerlilik şartı olup beyanlar hanesinde yapılan açıklamanın ise intifa hakkı tesisi şeklinde nitelendirilmesine olanak bulunmamaktadır. Bu itibarla, mülkiyeti Hazineye ait olan ve emlak vergisinden istisna edilen taşınmaz üzerinde davacı lehine tesis edilmiş bir intifa hakkının da bulunmaması karşısında yapılan tahakkukta yasal isabet görülmemiştir.
Mahkeme, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : İntifa hakkı sahibi olan davacının emlak vergisi mükellefi olduğu, kullanım hakkı sahiplerinin emlak vergisinden muaf olduklarına ilişkin herhangi bir yasal düzenleme bulunmadığı, davacı özel hukuk hükümlerine tabi olarak kurulmuş ticari bir şirket olduğundan Hazine ile aynı muafiyetten yararlanamayacağı, davacıya tanınan kullanım hakkının intifa hakkı niteliğinde bulunduğu, kullanım hakkının tapuya tescilinde intifa kelimesine yer verilmemesinin hakkın mahiyetini değiştirmeyeceği, davacı tarafından verilen 30/12/2016 tarihli dilekçe ile bina m² alanının değiştiği hususunda bildirimde bulunularak emlak vergisinin ödeneceğinin kabul edildiği, 12/09/2014 tarihli yapı ruhsatı başvurusunun davacı tarafından yapıldığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Taşınmazlara malik olmadıkları gibi intifa hakkı sahibi de olmadıkları, taşınmaz üzerinde malik gibi de tasarruf edilmediği, kaldı ki malik gibi tasarruf edenlerin emlak vergisi mükellefi sayılması için malik ve intifa hakkı sahibinin bulunmaması gerektiği, intifa hakkının tapu kütüğüne tescil ile kurulduğu, taşınmazların kendilerinin kullanımına bırakıldığı hususunun ise beyanlar hanesine kaydedildiği, Sermaye Piyasası Kanunu'nun 138. maddesinin intifa hakkı tesis edilmesini öngörmediği, verginin kanuniliği ilkesi uyarınca yorum yoluyla mükellefiyetin kapsamının genişletilemeyeceği, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin bozma kararına dayanak aldığı Yargıtay Hukuk Genel Kurulu kararının ve Hazine Taşınmazlarının İdaresi Hakkında Yönetmeliğin dava sebepleri ve karar gerekçesiyle herhangi bir ilgisinin bulunmadığı, emlak vergisinin ödeneceğinin kabul edildiği şeklindeki davalı idarenin iddiasının mahkemeyi yanıltmaya yönelik olduğu belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur. Ayrıca, ek beyan dilekçesiyle, kendileri adına mükellefiyet tesis edilmesine ilişkin işlemin bölge idare mahkemesince iptal edildiği ve bu kararın kesinleştiği belirtilmiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Olayda, takdir işlemlerinin yapıldığı yılı takip eden bütçe yılı 2014 yılı olup Emlak Vergisi Kanunu'nun 33. maddesinin (1) ilâ (7) numaralı fıkralarında belirtilen bildirimde bulunma zorunluluğu bulunan hallerin gerçekleştiğine ilişkin olarak davanın taraflarınca herhangi bir iddia ileri sürülmediği gibi buna ilişkin olarak dosyada herhangi bir belge de bulunmamaktadır.
Bu durumda, davacı adına 01/01/2015 tarihinde kanunen tahakkuk etmiş sayılan ve davacıya tebliğ edilmesine gerek bulunmayan 2015 yılına ilişkin emlak vergisine karşı bu tarihten itibaren otuz gün içinde dava açılması gerekirken, bu süre geçirildikten sonra 12/06/2015 tarihinde açılan davanın süre aşımı nedeniyle reddi gerektiğinden, davanın esası incelenerek verilen ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Davacı adına, ... ili, ... ilçesi, ... Mahallesi, ... Pafta, ... Ada, ... ve ... parsel numaralarında kayıtlı taşınmazlar için 2015 yılına ilişkin olarak emlak vergisi tahakkuk ettirilmiştir.
Tahakkuk eden emlak vergisinin birinci taksidi ihtirazi kayıtla 01/06/2015 tarihinde ödenmiştir.
Ödeme tarihinden itibaren otuz günlük süre içinde 12/06/2015 tarihinde tahakkuk eden emlak vergisinin kaldırılması ve ihtirazi kayıtla ödenen birinci taksidin yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle işbu dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 7. maddesinin 1. fıkrasında, dava açma süresinin özel kanunlarda ayrı süre gösterilmeyen hallerde Danıştayda ve idare mahkemelerinde altmış ve vergi mahkemelerinde otuz gün olduğu; 2. fıkrasının (b) bendinde, bu sürelerin, vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezalarından doğan uyuşmazlıklarda; tahakkuku tahsile bağlı olan vergilerde tahsilatın; tebliğ yapılan hallerde veya tebliğ yerine geçen işlemlerde tebliğin; tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin; tescile bağlı vergilerde tescilin yapıldığı ve idarenin dava açması gereken konularda ise ilgili merci veya komisyon kararının idareye geldiği tarihi izleyen günden başlayacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
Kanun'un 14. maddesinin (3) numaralı fıkrasının (e) bendinde, dava dilekçelerinin süre aşımı yönünden ilk incelemeye tabi tutulacağı; (6) numaralı fıkrasında maddede sayılan hususların ilk incelemeden sonra tespit edilmesi halinde de davanın her safhasında 15. madde hükmünün uygulanacağı, 15. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendinde de süre aşımı bulunan hallerde davanın reddedileceği hükme bağlanmıştır.
Emlak vergisinin tarh ve tahakkukuna ilişkin esaslar, bina vergisi için 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinde, arazi vergisi için ise 21. maddesinde düzenlenmiştir. Her iki madde de "Verginin Tarh ve Tahakkuku" başlığını taşımakta ve birbirine paralel hükümler içermektedir.
Buna göre Emlak Vergisi Kanununun 11 ve 21. maddelerinde, "bina/arazi vergisi, ilgili belediye tarafından;
a) Dört yılda bir defa olmak üzere takdir işlemlerinin yapıldığı yılı takip eden bütçe yılının Ocak ve Şubat aylarında,
b) 33. maddenin (1) ila (7) numaralı fıkralarında yazılı vergi değerini tadil eden sebeplerle bildirim verilmesi icabeden hallerde, vergi değerini tadil eden sebeplerin meydana geldiği bütçe yılını takip eden yılın Ocak ayı içinde, vergi değerini tadil eden sebep yılın son üç ayı içinde vuku bulmuş ve bildirim, vergi değerini tadil eden sebebin meydana geldiği bütçe yılını takip eden yılda verilmiş ise bildirimin verildiği tarihte,
c) 33. maddenin (8) numaralı fıkrasında yazılı hallerde, takdir işlemlerinin yapıldığı bütçe yılını takip eden yılın Ocak ve Şubat aylarında,
29. maddeye göre hesaplanan vergi değeri esas alınarak yıllık olarak tarh olunur. Bildirim posta ile gönderilmiş ise vergi, bildirim verme süresinin son gününü takip eden yedi gün içinde tarh olunur. Bu suretle tarh olunan vergiler, tarh edilen tarihte tahakkuk etmiş sayılır ve mükellefe bir yazı ile bildirilir.
Yapılan tarh ve tahakkuku takip eden yıllarda, 29. maddeye göre tespit edilen vergi değeri üzerinden hesaplanan bina/arazi vergisi, her bütçe yılının başından itibaren o yıl için tahakkuk etmiş sayılır." hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Söz konusu maddelerin değerlendirilmesinden, emlak vergisinin tarh ve tahakkukuna ilişkin olarak üç farklı durumun bulunduğu görüldüğünden emlak vergisinde dava açma süresinin de bu durumlara göre ayrı ayrı değerlendirilmesi gerekmektedir.
Emlak vergisinin tarh ve tahakkukunu düzenleyen söz konusu maddeler 09/04/2002 tarihli Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 4751 sayılı Kanun ile değiştirilmiş ve yapılan değişiklikle tarh ve tahakkuka ilişkin yeni esaslar getirilmiştir. 4751 sayılı Kanun ile emlak vergisi uygulaması sonucunda görülen olumsuzlukları ortadan kaldırmak ve vergilemede kolaylığın ve basitliğin sağlanması amacıyla dört yılda bir alınmakta olan beyan esasının kaldırılması ve sadece vergi değerini tadil eden nedenlerin bulunması halinde mükelleflerden bildirim alınmasını sağlamaya yönelik değişiklikler yapılmıştır.
Yapılan bu değişiklikle emlak vergisinde genel beyan esası kaldırıldığından, Kanun metninden genel beyana ilişkin olarak yer alan hükümler çıkarılmıştır.
Buna göre, arsa ve araziler için, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 49. maddesine göre, takdir komisyonlarınca dört yılda bir olmak üzere, arsalara ve araziye ilişkin asgari ölçüde birim değerlerinin takdir edilmesi, binalar için Maliye ve Bayındırlık ve İskân Bakanlıklarınca bina metrekare normal inşaat maliyet bedellerinin müştereken tespit edilmesi gerekmektedir. Bu suretle takdir ve tespit edilecek birim değerler ile bina metrekare normal inşaat maliyet bedelleri esas alınarak belediyelerce hesaplanan emlak vergi değeri üzerinden emlak vergisi tarh olunacaktır.
Bunun yanı sıra, 4751 sayılı Kanun'la yapılan değişiklikle emlak vergisinde genel beyan esasının kaldırılması öngörüldüğünden, emlak vergisi mükellefleri için sadece Emlak Vergisi Kanunu'nun 33. maddesinin (1) ilâ (7) numaralı fıkralarında yazılı sebeplerin doğması halinde bildirim verme zorunluluğu getirilmiştir.
Bu iki durumda, yani dört yılda bir defa olmak üzere takdir işlemlerinin yapıldığı yılı takip eden bütçe yılında ve 33. maddenin (1) ilâ (7) numaralı fıkraları gereğince mükelleflerce bildirimde bulunulması gereken hallerde, emlak vergisi, 29. maddeye göre hesaplanan vergi değeri esas alınarak yıllık olarak tarh edilecek olup, bu suretle tarh olunan vergiler, tarh edilen tarihte tahakkuk etmiş sayılacak ve bu husus mükelleflere bir yazı ile bildirilecektir.
Emlak vergisinin tarh ve tahakkuku ile ilgili 11 ve 21. maddelerinde yer alan "Bu suretle tarh olunan vergiler, tarh edilen tarihte tahakkuk etmiş sayılır ve mükellefe bir yazı ile bildirilir." kuralı, mükellef adına tarh edilen emlak vergisinin ödenmesinden önce mükellef tarafından öğrenilmesinin sağlanması amacıyla getirilmiş bir düzenlemedir. Yukarıda belirtilen iki durumda, mükellef tarafından adına yapılan emlak vergisi tarhiyatına karşı açılan davada, dava açma süresinin de söz konusu yazının mükellefe tebliğ edilip edilmemiş olmasına göre belirlenmesi gerekmektedir. Zira, takdir komisyonlarınca dört yılda bir olmak üzere takdir edilen asgari birim değerleri esas alınarak belediyelerce hesaplanarak tarh olunan emlak vergisi uygulamada mükelleflere bildirilmemektedir. Bu halde mükellefler haklarında yapılan emlak vergisi tarhiyatını ödeme sırasında öğrenmektedirler.
Bu durumda dört yılda bir defa olmak üzere takdir işlemlerinin yapıldığı yılı takip eden bütçe yılında ve Emlak Vergisi Kanunu'nun 33. maddesinin (1) ilâ (7) numaralı fıkraları gereğince mükelleflerce bildirimde bulunulması gereken hallerde yapılan emlak vergisi tarhiyatına karşı açılacak davalarda dava açma süresinin, davalı belediye tarafından mükellefe emlak vergisi tarhiyatına ilişkin herhangi bir yazı tebliğ edilmiş ise bu yazının tebliğ tarihi dikkate alınarak hesaplanması, eğer belediye tarafından yazı tebliğ edilmemiş ise emlak vergisinin mükellef tarafından ödendiği tarih, yapılan tarhiyatı öğrenme tarihi kabul edilerek dava açma süresinin ödeme tarihinden itibaren başlatılması gerekmektedir.
Bunun yanı sıra, dört yılda bir belediyelerce yapılan tarh ve tahakkuku takip eden yıllarda, 29. maddeye göre tespit edilen vergi değeri üzerinden hesaplanan emlak vergisi, her bütçe yılının başından itibaren o yıl için tahakkuk etmiş sayılmaktadır. Bu suretle tahakkuk eden vergiler mükellefe ayrıca tebliğ edilmeyecektir. Kanunen bütçe yılı başında tahakkuk etmiş olan emlak vergisi tahakkukuna karşı açılacak davanın, verginin tahakkuk etmiş sayıldığı bütçe yılı başından itibaren işlemeye başlayan otuz (30) günlük idari dava açma süresi içerisinde açılması gerekmektedir.
Olayda, dört yılda bir defa olmak üzere takdir işlemlerinin yapıldığı yılı takip eden bütçe yılı 2014 yılı olup Emlak Vergisi Kanunu'nun 33. maddesinin (1) ilâ (7) numaralı fıkralarında belirtilen bildirimde bulunma zorunluluğu bulunan hallerin gerçekleştiğine ilişkin olarak davanın taraflarınca herhangi bir iddia ileri sürülmediği gibi buna ilişkin olarak dosyada herhangi bir belge de bulunmamaktadır.
Bu durumda, davacı adına 01/01/2015 tarihinde kanunen tahakkuk etmiş sayılan ve davacıya tebliğ edilmesine gerek bulunmayan 2015 yılına ilişkin emlak vergisine karşı bu tarihten itibaren otuz gün içinde dava açılması gerekirken, bu süre geçirildikten sonra 12/06/2015 tarihinde açılan davanın süre aşımı nedeniyle reddi gerektiğinden, davanın esası incelenerek verilen ısrar kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- ... Vergi Mahkemesinin, ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
2577 sayılı Kanunun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 13/11/2019 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.