Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2019/2666 E. , 2022/2877 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/2666
Karar No : 2022/2877
TEMYİZ EDENLER :1-(DAVACI) ... Demir Çelik ve Met. Ürünleri ve İnşaat Malz.San. Tic. Ltd. Şti. İflas Masasını Temsilene ... İdaresi
VEKİLİ : Av. ...
2-(DAVALI) ... Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün .... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Demir Çelik İnşaat Nakliyat Gıda Tarım Mobilya Beyaz Eşya Turizm Otomotiv İthalat İhracaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, 23 Temmuz Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Demir Çelik Madencilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, Şükrü Kanatlı Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Makineleri Tohum Gübre Tarım Ürünleri İlaçları Gıda Hayvansal Ürün Petrol Ürünleri Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve Bornova Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... İnşaat Nakliyat İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012/Ocak-Aralık Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyası cezasının ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: .... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; 3 Temmuz Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Demir Çelik Madencilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve .... sayılı, ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Hasat Makineleri Tohum Gübre Tarım Ürünleri İlaçları Gıda Hayvansal Ürün Petrol Ürünleri Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ..., Bornova Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Çelik İnşaat Nakliyat İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen 19/08/2016 tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden, düzenlenen faturaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu ve fatura içeriği malların gerçekten alınmadığı hususunun açık ve somut bir şekilde ortaya koyulamadığı görüldüğünden, adı geçen mükelleflerden alınan faturalar nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı, ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Çelik İnşaat Nakliyat Gıda Tarım Mobilya Beyaz Eşya Turizm Otomotiv İthalat İhracaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve .... sayılı Vergi Tekniği Raporu ve bu rapora bağlı olarak tanzim edilen vergi inceleme raporlarına istinaden yapılan tarhiyatların mükellef tarafından dava konusu yapıldığı ve .... Vergi Mahkemesinin ... tarih, E:..., K: .. kararı ile ilgili dönem cezalı tarhiyatların kaldırılmasına karar verildiği anlaşıldığından, anılan mükellefin davacıya düzenlediği faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimlerinin reddi gerektiğinden bahisle salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında ise özel usulsüzlük cezası kesilmesini öngören ve bu cezanın kesilmesine ilişkin koşulları düzenleyen kanun hükmünde belirtilen unsurların uyuşmazlık konusu olayda bir arada gerçekleşmemiş bulunduğundan, kesilen özel usulsüzlük cezasında da hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, cezalı tarhiyatın ve kesilen özel usulsüzlük kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu mahkeme kararı ile dava konusu edilen cezalı katma değer vergisi tarhiyatı ile özel usulsüzlük cezası tümüyle kaldırılarak "davanın kabulüne" karar verildiği, davacının, istinaf dilekçesinde, lehine verilen söz konusu kararda başka bir yönden hukuka aykırılık bulunduğunun da ileri sürülmediği görüldüğünden, davacının istinaf başvurusunun reddine, davalı idarenin istinaf başvurusunun, istinaf başvurusuna konu kararın, ... Çelik İnşaat Nakliyat Gıda Tarım Mobilya Beyaz Eşya Turizm Otomotiv İthalat İhracaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve ... Demir Çelik Madencilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatlar ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1.maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin davanın kabulü yönündeki hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından bu kısımlara yönelik reddine, davalı idarenin; üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatın, .... Makineleri Tohum Gübre Tarım Ürünleri İlaçları Gıda Hayvansal Ürün Petrol Ürünleri Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve ... Demir Çelik İnşaat Nakliyat İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile T.H. ... Çelik İnşaat Nakliyat İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine ait faturalardan kaynaklı olarak kabul edilen kısmına yönelik yaptığı istinaf başvurusu yönünden ise; anılan şirket hakkında düzenlenen ... tarih ve .... sayılı ve ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden, adı geçen mükellefin davacıya düzenlediği faturaların mal teslimi ve hizmet ifasında dayanmayan komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğu sonucuna varıldığından, bahsi geçen mükelleflerden alınan faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davalı idare istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının ... Makineleri Tohum Gübre Tarım Ürünleri İlaçları Gıda Hayvansal Ürün Petrol Ürünleri Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden ve ... Çelik İnşaat Nakliyat İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalara isabet eden katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yapılan cezalı tarhiyatlara ilişkin olarak verilen davanın kabulü yolundaki kısmının kaldırılmasına, davanın bu kısımlar yönünden reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI : İncelemelerin yanlış ve eksik olduğu, iflastan önceki döneme ait defter ve kayıtların o dönemde yetkili ve görevli olan kişiden istenmesi gerektiği iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI : Yapılan cezalı tarhiyat ile kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... İnşaat Nakliyat Gıda Tarım Mobilya Beyaz Eşya Turizm Otomotiv İthalat İhracaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, 23 Temmuz Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Demir Çelik Madencilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, .... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Makineleri Tohum Gübre Tarım Ürünleri İlaçları Gıda Hayvansal Ürün Petrol Ürünleri Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve Bornova Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Çelik İnşaat Nakliyat İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012/Ocak-Aralık Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyası cezasının ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri ifade edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, ... Demir Çelik İnşaat Nakliyat Gıda Tarım Mobilya Beyaz Eşya Turizm Otomotiv İthalat İhracaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, Budak Hasat Makineleri Tohum Gübre Tarım Ürünleri İlaçları Gıda Hayvansal Ürün Petrol Ürünleri Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve T.H. ... Demir Çelik İnşaat Nakliyat İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalar nedeniyle tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının dayandığı hukuki sebepler ve gerekçesi Dairemizce uygun görülmüş olup taraflarca dilekçelerde ileri sürülen iddialar, kararın bu kısımlarının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının,Tuğra Nalburiye Demir Çelik Madencilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalar nedeniyle tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı tarafından yapılan temyiz istemine gelince;
Yukarıda metni verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden; yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektir.
Vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.
Davacıya fatura düzenleyen 3 Temmuz Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Demir Çelik Madencilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; şirketin "... adresinde "çimento, alçı, harç, kireç, tuğla, kiremit, briket, taş, kum, çakıl ve benzeri inşaat malzemeleri perakende ticareti" faaliyetinde bulunmak üzere 23/11/2010 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellefiyet kaydının halen devam ettiği, mükellef kurumun 2012 yılında emtia alışları toplamı katma değer vergisi hariç 22.549.977,00.-TL olduğu, bu alışların yapıldığı 5 mükelleften bir mükellefin sahte fatura düzenleyicisi olduğunun vergi tekniği raporlarıyla tespit edildiği, 4 mükellefin ise sahte belge düzenleme tespiti yönünden özel esaslarda olduğunun tespit edildiği, mükellef kurum ortaklarının ortak ya da yönetici oldukları diğer firmalar nezdinde yapılan araştırma neticesinde, ortaklardan ...'nın ortak veya yönetici olduğu mükellef kurumlardan ... Grup Orman Ürünleri Limited Şirketi ve ... Demir Emlak Demir Çelik Ürünleri İnşaat Taahhüt Elektrik Taşımacılık Sanayi Ticaret Limited Şirketinin sahte fatura düzenleyicisi olduklarının vergi tekniği raporlarıyla sabit olduğu, .... Kömür Demir Çelik Hurda Ticaret Limited Şirketi'nin ise özel esaslara tabi olduğunun tespit edildiği, mükellef kurumun yüksek tutarlarda KDV matrahı beyan etmesine rağmen verdiği KDV beyannamelerinde çok düşük tutarlarda ödenecek KDV'nin beyan edildiği, devamlı surette devreden KDV'sinin bulunduğu, mükellefin yüksek cirolu iş yapmasına rağmen çıkan düşük oranlı vergileri ödemediği, mükellef kurumun üretim işletmesi olmadığı dolayısıyla söz konusu satışları yapabilmesi için mal alım satımında bulunması gerektiği, mükellefin mal veya hizmet aldığı kişi firmaların ise gerçek bir mal akışını sağlamayan sadece sahte fatura düzenleyen mükellefler olduğu, alışı olmayan malların satışında olamayacağından mükellef kurum tarafından düzenlenen tüm faturaların sahte olduğu, mükellefin mükellefiyet tesis ettirdiği 23/11/2010 tarihinden itibaren 2010-2011 ve 2012 takvim yıllarındaki faaliyetinin sahte fatura ticareti olduğu ve vergi incelemelerinde rastlanılması halinde bu faturaların sahte belge olarak dikkate alınması ve değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri ile aktarılan tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden; ... Demir Çelik Madencilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin Ba-Bs formları ile diğer mükellefler tarafından verilen Ba-Bs formları karşılaştırıldığında gerek belge sayısı gerekse belge tutarları arasında yüksek farklılıkların bulunduğu, yüksek tutarlarda katma değer vergisi matrahı beyan edilmesine rağmen verilen katma değer vergisi beyannamelerinde çok düşük tutarlarda ödenecek katma değer vergisi beyan edildiği, devamlı suretle devreden katma değer vergisinin bulunduğu, şirket ortağının ortak veya yöneticisi olduğu mükellef kurumların sahte belge düzenleyicisi olduğunun vergi tekniği raporu ile tespit edildiği veya sahte belge düzenleme dolayısıyla özel esaslara tabi olduğu, şirket tarafından 2012 yılında 22.549.977,00-TL beyan edilen emtia alışlarının hakkında sahte fatura düzenlediğinden bahisle düzenlenmiş vergi tekniği raporu bulunan firmalardan yapıldığı, beyan edilen yüksek tutarlar dikkate alındığında, ticari organizasyonunun bu kadar iş hacmine ulaşabilmesine olanak bulunmadığı, diğer bir ifadeyle, söz konusu hususların ticari ve teknik icaplara uygun düşmediği, bu haliyle de şirket tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı, asıl faaliyetinin komisyon karşılığında sahte fatura ticareti olduğu sonucuna ulaşıldığından, cezalı tarhiyatın, söz konusu şirketten alınan faturalardan kaynaklanan kısmını kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının ... Madencilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalar nedeniyle re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, diğer kısımlarının ONANMASINA, 3. Temyiz isteminde bulunan davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı 3 sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine , 09/06/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.