T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/2858
Karar No : 2023/1269
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emri ile … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının yeminli mali müşavir olarak tasdik raporlarını düzenlediği asıl mükellef ...'in ölmüş olması nedeniyle mirasçısı ... adına yapılan tarhiyatlara karşı açılan davaların ret ile sonuçlandığı, diğer mirasçı Emine Atik adına yapılan tarhiyatlara karşı herhangi bir dava açılmadığı, davaların reddedilmesi neticesinde asıl mükellef ...'in ölmüş olması nedeniyle mirasçıları ... ile Emine Atik adına yapılan tarhiyatın tahakkuk ettirilerek, ödenmesi amacıyla adlarına ödeme emri düzenlendiği, ...'in ilgili dönem hesaplarının incelenmesi neticesinde haksız KDV iadesi almak üzere sahte altın işçiliği kapsamında teşekkül eden organizasyon dahilinde son aşamada ihracatçı mükellef olarak yer aldığı, söz konusu organizasyon kapsamında sahte fatura düzenlendiği, davacı tarafından düzenlenen iade tasdik raporlarına dayanılarak ... tarafından haksız vergi iadesi alındığı, söz konusu durumun gerekli dikkat ve özenin gösterilmesi halinde fark edilebilecek bir durum olduğunun açık olduğu, bu nedenle davacının yeminli mali müşavir olarak meslek mensuplarına yüklenen kayıt ve belgelerin düzenlenmesinde ve beyannamelerin bu kayıtlar göz önüne alınarak düzenlenmesinde gerekli dikkat ve özen yükümlülüğünü yerine getirdiği sonucuna varılamayacağı, bu şekilde vergi ziyaına sebep olduğu anlaşılan davacının, söz konusu kamu alacağının tahsili amacıyla adına ödeme emri düzenlenen asıl borçlu ... ile birlikte müteselsil olarak sorumlu tutulması gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı vekili tarafından, Mali Sorumluluk Raporunun, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Hakkında Vergi Müfettişleri Tarafından Sorumluluk Raporu Düzenlenmesinde Uyulacak Usul ve Esaslara İlişkin Yönerge'nin 10/2'de yer alan madde hükmüne aykırı olarak düzenlendiği, mali sorumluluğun söz konusu olabilmesi için, incelemede tespit edilen hususlar ile meslek mensuplarının imzaladığı veya tasdik raporu ile düzenledikleri konu ve belgelerin gerçeği yansıtmaması ve doğru olmaması arasındaki illiyet bağının delilleri ile birlikte düzenlenen rapor veya raporlarda açık bir şekilde ortaya konulması gerektiği, matrah farkının tespitinde esas alınacak hiçbir verinin yer almadığı bir durumdan davacının sorumlu tutulmasının doğru ve kabul edilebilir bir durum olmadığı, tasdik raporunun davacı tarafından vergi dairesine tevdi edildikten 1 yıl sonra (26/02/2014 tarihinde) mükellefi tarafından geçici vergi ve yıllık gelir vergisi beyannamesinin 651.789,10 TL zarar içerecek şekilde düzeltildiği, bu düzeltmenin, müvekkil bilgisi ve iradesi dışında tam tasdik raporu vergi dairesine verildikten sonra gerçekleştiği, yeminli mali müşavirlerin sahip olmadıkları yetkinin kullanılmamasından dolayı sorumlu tutulmalarının mümkün olmadığı, tüm bu nedenlerden dolayı aksi yönde verilen Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, … TL maktu karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
4. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 07/03/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
3568 Sayılı Kanunda öngörülen sorumluluk Vergi Usul Kanununda mevcut olan “Vergi Sorumluluğu” müessesesinden değişik niteliğe sahiptir.
Yeminli Mali Müşavirler için getirilen sorumluluk belge ile ilgili ödevleri yerine getirmekten kaynaklanan bir işleve sahip olmayıp vergilendirmeye esas alınacak belge, kayıt nizamı ve matrah tespitinde dikkate alınması gereken işlemlerin muhasebe usul ve esaslarına kanunlarda belirtilen düzenlemelere uygunluğunu sağlamaya yöneliktir. 3568 Sayılı Kanunun 12. maddesinin 4. fıkrasında, Yeminli Mali Müşavirlerin, yaptıkları tasdikin doğru olmaması sebebiyle ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilen cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacakları belirtildiğinden, mükellefle birlikte ve aynı usullere göre takibi gerekeceği anlaşılmaktadır.
213 Sayılı Kanun'un 134. maddesinde, vergi incelemesinden maksadın, “ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak” olduğu belirtilmiş, 135. maddesinde de, vergi incelemesi yapmaya hesap uzmanlarının, hesap uzman yardımcılarının, ilin en büyük mal memurunun, vergi denetmenlerinin, vergi denetmen yardımcılarının, vergi dairesi müdürlerinin ve maliye müfettişlerinin, maliye müfettiş muavinlerinin, gelirler kontrolörlerinin, stajyer gelirler kontrolörlerinin, merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanların yetkili oldukları ismen sayılarak belirtilmiştir. 3568 Sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun "Mesleğin Konusu” başlıklı 2. maddesinde; Yeminli Mali Müşavirlik mesleğinin konusu gerçek ve tüzel kişilere ait teşebbüs ve işletmelerinin, muhasebe sistemlerini kurmak, geliştirmek, işletmecilik, muhasebe, finans, mali mevzuat ve bunların uygulamaları ile ilgili işlerini düzenlemek veya bu konularda müşavirlik yapmak, belgelerine dayanılarak inceleme, tahlil, denetim yapmak, mali tablo ve beyannamelerle ilgili konularda yazılı görüş vermek, rapor ve benzerlerini düzenlemek, tahkim, bilirkişilik gibi işlerini yapmak, aynı kanununun 12. maddesine göre çıkartılacak yönetmelik çerçevesinde tasdik işleri yapmak olduğu belirtilmiştir. Anılan 12. maddeye dayanılarak çıkarılan yönetmeliğin 7. maddesinde tasdiki yapılabilecek konu ve belgeler belirtilmiş 8. maddesinde “Yeminli Mali Müşavirler tasdik konularıyla ilgili olarak karşıt incelemeler yapabilir” denilmiş, 10. maddesinde ise "ilgililerce yaptırılacak tasdik hizmetinin tasdik sözleşmesine bağlanması” gerektiği açıklanmıştır.
Yeminli Mali Müşavirlerin, “tasdik konularıyla ilgili olarak” yapabilecekleri, “karşıt incelemeler”, Vergi Usul Kanununun 134. ve 135. maddeleri karşısında, üçüncü kişilerde defter ve belge ibrazını istemeye yetkili olmadıklarından “vergi incelemesi” niteliğinde görmek ya da kanuna rağmen yönetmelik uyarınca böyle bir yetkiye sahip olduklarını kabul etmek mümkün değildir. Bu hükümle Yeminli Mali Müşavirlere ancak, mali mevzuatta yer alan teşvik, indirim, istisna ve muafiyetler yönünden tasdiki yapılabilecek olan belgeler nedeniyle, belgelerin dayanağı olan, idarenin tespit ve işlemlerine resmi merciler nezdinde inceleme ya da mercilerden bilgi isteme yetkisi verildiği kabul edilebilir. Beyanname ve bildirimlerle ilgili tasdik işlemi, bu belgelerin yükümlülerin kayıtlara uygunluğunun beyanı dışında bir anlam ifade etmez. Kanunda, yükümlü kayıtlarına esas olan belgelerin gerçeği ifade edip etmediği, "karşıt inceleme ile araştırma görev ve yetkisini yeminli mali müşavirlere veren ya da bu anlama gelen bir hüküm yer almamıştır. Kanun, yeminli mali müşavirlere “vergi incelemesi” dolayısıyla tasdik sözleşmesi yaptıkları yükümlüler dışındaki kişi ve kurumlar nezdinde "karşıt inceleme” yetkisi tanımadığı gibi yönetmelikte yer alan hükümler de bu tarzda bir incelemeye olanak sağlayacak nitelikte değildir.
Dosyanın incelenmesinde davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporuna istinaden, ...'in 2012 KDV iade tasdik raporları ile gelir vergisi beyannamesi tasdik raporunu düzenlediği, ...'in ilgili dönem hesaplarının incelenmesi neticesinde haksız KDV iadesi almak üzere sahte altın işçiliği kapsamında teşekkül eden organizasyon dahilinde son aşamada ihracatçı mükellef olarak yer aldığı, davacı tarafından düzenlenen iade tasdik raporlarına dayanılarak ... tarafından haksız vergi iadesi alındığı gerekçesiyle ziyaa uğratılan vergilere ilişkin davacının ... ile birlikte müteselsil olarak sorumlu tutulması neticesinde adına dava konusu ödeme emrinin düzenlenerek davacıya tebliğ edildiği ve iptali istemiyle açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararını onayan Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasının istenildiği anlaşılmıştır.
Anılan mevzuat hükümleriyle yapılan açıklamaların birlikte değerlendirilmesi sonucunda, 3568 Sayılı Kanun'unun 12. maddesi uyarınca yeminli mali müşavirin hatalı tasdik işleminden kaynaklanan vergi ziyaı sebebiyle sorumlu tutulabileceği yeminli mali müşavirin tasdikten doğan sorumluluğunun yasaya aykırı olarak Yeminli Mali Müşavirin 213 Sayılı Vergi Usul Kanununda öngörüldüğü şekilde inceleme yetkisi bulunmadığı açıktır.
Bu durumda, Yeminli Mali Müşavirin, hatalı tasdik işleminden kaynaklanan vergi ziyaı sebebiyle sorumlu oldukları gözardı edilerek bu yetki ve sorumlulukalrın genişletilmesi suretiyle yasa hükümlerine aykırı olarak somut olayda sorumlu tutulmaları mümkün olmadığından Vergi Mahkemesi kararını onayan Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.