T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/287
Karar No : 2022/5767
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Alt ve Üst Yapı İnşaat Enerji Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:.. sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, 2010 yılına ait hesaplarının incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2010/ 7, 8, 9, 10 ve 12 dönemleri için re'sen tarh edilen tek ve üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararda; Mahkemelerinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararı ile, davanın kasa borç bakiyelerinden kaynaklanan kısmı hakkında ret kararı, tarhiyatın "ortaklardan alacaklar" hesabından kaynaklanan kısmı hakkında kabul kararı verildiğinden, bu kısımlara isabet eden matrah farkı üzerinden yapılan cezalı tarhiyatlar bakımından sırasıyla hukuka aykırılık ve hukuka uyarlık bulunmadığı, ilgili dönemde davacıya fatura düzenleyen ... İnşaat Malz. Paz. Mim. Proje Dan. Taah. Tic. Ltd. Şti., ... Akaryakıt Petrol Ürünleri Madeni Yağ Kimya Nak. Ltd. Şti., ... Yapı Market Akaryakıt Petrol Ürünl. Mad. Yağ. Nak. Ltd. Şti., ... Uluslararası Taş. Pet. Ürün. İnş. Turizm San. Ve Tic. Ltd. Şti., ... Uluslararası Taş. Pet. Ürün. İnş. Turizm San. Ve Tic. Ltd. Şti.'nin düzenlediği faturaların sahte olduğu kanaatine varıldığından, bu mükelleflerden alınan faturalara isabet eden cezalı katma değer vergisinde hukuka aykırılık ve ... Ltd. Şti.den alınan faturalara isabet eden matrah farkı bakımından yapılan cezalı tarhiyat bakımından, adı geçen mükellef hakkında sahte fatura düzenleyicisi olduğu yönünde yeterli tespit bulunmadığından hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; Dairelerinin ... tarihli, E:..., K:... sayılı kararıyla, ... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının cezalı kurumlar vergisi tarhiyatının sahte faturadan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrası ile ortaklardan alacaklar hesabından kaynaklanan kısmının iptaline dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusu reddedilmiş, kasa hesabından kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusu ise kabul edilerek cezalı tarhiyatın buna ilişkin kısmı iptal edilmiş, bulunduğundan, bu Karara göre, istinafa konu mahkeme kararının, vergi zıyaı cezalı katma değer vergisinin kasa hesabından kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkralarında hukuki isabet görülmediği belirtilerek tarafların istinaf başvurusunun kısmen kabul, kısmen reddine, kararın kısmen kaldırılarak davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, günlük kasa miktarının yüksek tutarda borç bakiyesi verdiği, kasa adat işlemi yapılmadığı, fazi hesaplanmadığı ve fatura düzenlenmediğinin yapılan inceleme ile ortaya konulduğu, davacıya fatura düzenleyen ... Ltd. Şti.'den alınan faturalara isabet eden katma değer vergilerinin indirimlerinden çıkarılması ile yapılan cezalı tarhiyatın hukuka uygun olduğu, kararın kabule ilişkin kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Dava konusu tarhiyatın, kasa borç bakiyelerinden kaynaklanan matrah farkına isabet eden kısmı bakımından, davacı şirketin kasasının günlük makul tutarın çok üzerinde borç bakiyesi verdiği, davacı şirket yetkilisi tarafından paranın şirketin kasasında tutulmuş olmasının ticari ve teknik icaplarla izah edilemediği, davacının, şirket kaynaklarını ortaklarına veya yetkililerine karşılıksız borç vermek suretiyle kullandırdığı, kullandırılan borç için faiz geliri hesaplayarak kayıtlarına yansıtmadığı ve fatura düzenlemediği sonucuna varıldığından, hesaplanan faiz üzerinden elde edilen matrah farkına isabet eden kısmında ve davanın "ortaklardan alacaklar" hesabından kaynaklanan kısmı ve ilgili dönemde davacıya fatura düzenleyen Etimesgut Vergi Dairesi mükellefi ... İnşaat. Taahhüt Turizm Ticaret Ltd. Şti. hakkında düzenlenen Vergi Tekniği Raporunun incelenmesi neticesinde düzenlenen faturaların gerçek olmadığı kanaatine varıldığından, davalı idarenin temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının kabule ilişkin kısımlarının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürülen sebepler, temyiz başvurusuna konu kararın kasa borç bakiyelerinden kaynaklanan matrah farkına isabet eden kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmamıştır.
Davalı idarenin temyiz isteminin, davanın "ortaklardan alacaklar" hesabından kaynaklanan tek kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine yönelik kısmı bakımından;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin işlemlerin mahiyetinin yemin hariç her tür delille ispatlanabileceği, fakat, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadelerinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı hükmü yer almıştır.
Aynı Kanunun 30. maddesinde, resen vergi tarhı; vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonlarınca ya da vergi incelemesi yapmaya yetkili kimselerin düzenlediği vergi inceleme raporlarında tayin edilen matrah ya da matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra aynı maddenin 2. fıkrasının 4. bendinde, defter kayıtlarıyla bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması haliyle 6. bendinde, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hali re’sen vergi tarhı sebepleri arasında sayılmış, Yasa'nın "Vergi Ziyaı Cezası" başlığını taşıyan 344. maddesinde ise, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında, 359. maddedeki fiillerle verginin ziyaa uğratılması halinde ise ziyaa uğratılan verginin üç katı tutarında vergi ziyaı cezası uygulanacağı belirtilmiştir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 11. maddesinde; transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançların, kurum kazancının tespitinde indirim yapılmasının kabul edilmeyeceği hükme bağlanmış, 13. maddesinde ise; "Kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir." hükmüne yer verilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1/1. maddesinde; Türkiye’de yapılan ticari, sınai, zırai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinin konusuna girdiği, yine aynı maddenin (h) bendinden sonraki paragrafta, ticari, sınai, zirai faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliği gelir vergisi kanunu hükümlerine göre; Gelir Vergisi Kanununda açıklık bulunmadığı hallerde, Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği belirtilmiş, anılan Kanunun 4. maddesinde; hizmet, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler şeklinde tanımlanmış ve devamında bu işlemlerin nasıl gerçekleşeceğinin açıklaması yapılmış; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinde ise, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazancın ticari kazanç olduğu açıklanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, nakit paranın çeşitli finansal enstrumanlarla çok kısa sürelerde nemalandırılabildiği günümüz şartlarında, davacının kayıtlarında yer alan ortaklardan alacaklar hesabının ...'a ait alt hesabının 2010 yılında 365 gün boyunca toplam 116.375,9 TL borç bakiyesi vermesinin, diğer bir anlatımla, şirketin parasının, ortak ...'a 365 gün boyunca herhangi bir faiz alınmaksızın kullandırılmasının iktisadi ve ticari icaplara uymadığı açıktır. Bu durum, davacının yetkili temsilcisi tarafından, Vergi İnceleme Raporunun ekinde yer alan 18/11/2015 tarihli Vergi İnceleme Tutanağının 6. sayfasında yer alan ifadesinde, "Ortak şahsi işleri için para kullanmamıştır, şirket harcamalarında kullanılmıştır." şeklinde açıklanmaya çalışılmış ise de gerek inceleme elemanına gerekse dava dosyasına bunu kanıtlar herhangi bir belge ibraz edilmediğinden bu iddiaya itibar edilmemiştir.
Yukarıda açıklanan maddi durum ile birlikte, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı" başlıklı 13. maddesinin yine yukarıda açıklanan hükümleri birlikte değerlendirildiğinde, davacının, yukarıda da belirtildiği gibi, iktisadi ve teknik icaplara aykırı bir şekilde, parasını ortağına 365 gün boyunca faiz hesaplamadan kullandırdığı sabit olup, bu paranın ortağın üzerinde 365 gün kalmasını gerektiren haklı bir neden gösterilmediğinden, anılan tutar üzerinden faiz hesaplanıp, bu faiz için fatura düzenlemediği gerekçesiyle katma değer vergisi tarhedilmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Öte yandan, "ortaklardan alacaklar" hesabından kaynaklanan tek kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile bu kısım üzerinden tarh edilen geçici vergi aslı üzerinden kesilen tek kat vergi ziyaı cezasına yönelik kısmı bakımından yapılan incelemede, davacı hakkında düzenlenen Vergi İnceleme Raporunda, davacı şirketin ortaklardan alacaklar hesabında yer alan tutarlar için faiz geliri hesaplamayarak ortaklarına örtülü kazanç dağıtımında bulunduğu gerekçesiyle borç verilen tutarlar üzerinden T.C. Merkez Bankasının ilgili dönemdeki avans işlemlerinde uyguladığı faiz oranı dikkate alınarak hesaplanan faiz tutarının dönem matrahlarına ilave edilmesi gerektiği tespitlerine yer verilmek suretiyle dava konusu cezalı tarhiyatların yapıldığı anlaşılmıştır.
Olayda, davacı şirketin ortaklardan alacaklar hesabı ve diğer çeşitli alacaklar hesabında yer alan tutarlar için faiz geliri hesaplamayarak ortaklarına örtülü kazanç dağıtımında bulunduğu ve fatura düzenlemediği sonucuna varıldığından bu kısma ilişkin yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, ancak, Danıştay kararlarıyla öteden beri istikrar kazandığı üzere, adat hesaplarında uygulanması gereken faiz oranının Merkez Bankası reeskont faiz oranı olduğu gözönüne alındığında, Vergi Dava Dairesince adat hesaplamalarında reeskont faiz oranı dikkate alınarak bir karar verileceği tabiidir.
Davalı idarenin, kararın kabule ilişkin hüküm fıkrasının, ... İnşaat. Taahhüt Turizm Ticaret Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyata ilişkin kısmına yönelik temyiz istemi yönünden,
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacının fatura aldığı mükelleflar tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmaktadır. Bu tespitin yapılabilmesi ve söz konusu faturaların hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından da, bu faturaları düzenleyen mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacı şirketin dava konusu dönemde mal ve hizmet alımında bulunduğu Etimesgut Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... İnş Taah. Turz. Tic. Ltd. Şti. hakkında tanzim olunan ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporunun incelenmesinden; mükellefin 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 yıllarının sahte belge düzenleme yönünden incelendiği, ikamet amaçlı binaların inşaatı işi ile iştigal etmek üzere ... Mah. ... Cadde No:... Etimesgut/Ankara adresinde faaliyette olduğu, şirket ortaklarının 18/10/2007 – 10.11.2014 tarihleri arasında olmak üzere ... ile 18/10/2007 tarihinden itibaren ... olduğu, mükellef kurumun faal gözüktüğü ...Mah. ... Cad. ... Ada .... Parsel Etimesgut/Ankara adresine gönderilen defter belge ibraz yazısının tebliğ edilemediği, Şirket Müdürü ...’nın mernis adresine gönderilen defter belge ibraz yazısının da tebliğ edilemediği, mükellef kurumun bilinen işyeri adresinin kapalı olması ve şirket müdürüne ulaşılamaması nedeniyle tarh dosyası üzerinden inceleme yapıldığı, dava konusuyla ilgili dönemlerde şirket ortak ve müdürünün ... ve ... olduğu, mükellef kurumun ilgili dönemlerde ortağı ve müdürü olan ... hakkında yapılan incelemelerden, müdürün beş farklı firmanın daha ortağı olduğu ve bu firmalardan üçünün de aynı zamanda yöneticisi olduğu, ortağı ve yöneticisi olduğu firmalardan ikisi hakkında adreste bulunmama nedeniyle olumsuz tespit yapıldığı, birisi hakkında ise sahte belge düzenleme nedeniyle hakkında vergi tekniği raporunun tanzim edildiği, ... hakkında yapılan incelmelerden ise üç farklı firmanın daha yöneticisi olduğu bu firmalardan birisi hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporunun tanzim edildiği, bu sebeple yönetici hakkında da vergi suçu raporunun tanzim olunması gerektiği, diğeri hakkında ise adreste bulunmama nedeniyle hakkında olumsuz tespitin olduğu, 19/07/2007 tarihinde ... Sok. No:... adresinde yapılan yoklamada; şirket müdürünün ... , kira bedelinin aylık 100-TL ve 3 işçinin çalıştığı hususlarının, aynı adreste 15/11/2007 tarihinde yapılan yoklamada; mükellefin adresi terk ettiği, mükellefin vergi dairesini Maltepe vergi dairesine nakil ettikten sonra yeni adresinde (... Bulvarı ... Maltepe/Ankara) 19.11.2007 tarihinde yapılan işe başlama yoklamasında; demirbaş olarak birer adet masa, koltuk, dolap, sehpa ve oturma grubunun olduğu, şirket adresinde aynı zamanda ... Müşavirlik Mühendislik İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti’nin faaliyet gösterdiği, aynı adreste yapılan 25/08/2008 ve 05/09/2008 tarihinde yapılan yoklamada; bina sorumlusundan alınan bilgiye göre adresin sürekli kapalı olduğu, yaklaşık altı ay önce şirketin taşındığının bildirildiği, şirket müdürünün ikamet adresinde yapılan yoklamada; adresin mesai saatlerinde kapalı olduğu, bırakılan görüşme mektuplarına cevap verilmediği, 16/09/2008 tarihinde yapılan yoklamada; şirket müdürü tarafından şirketin 04/09/2008 tarihinden itibaren yeni adresine taşındığının tespit olunduğu, rapora eklenen yokma tutanaklarına göre 25/12/2012 tarihinde ... Mah. ... cad. ... Etimesgut/ANKARA adresinde yapılan yoklamada; belirtilen adrese muhtelif vakit ve saatlerde gidildiği, adresin sürekli olarak kapalı olduğu, "... Mah. ... Cad. No:... Etimesgut/Ankara" adresinde 20/11/2013 tarihinde yapılan yoklamada ise mükellefin bu adreste faaliyetinin devam ettiği, işyerinin ofis konumunda ve yaklaşık 100 m2 kapasitede olduğu tespit edilmesine rağmen, bir önceki yoklamada tespit edilen adresten önceki adreste 12/02/2015 tarihinde yapılan yoklamada ise firmanın beş yıldır adresinde bulunmadığı, ilgili dönemlere ilişkin kurumlar vergisi, kurum geçici vergisi ile katma değer vergisi beyanlarının verildiği, mükellef kurumun 2011 yılında katma değer vergisi matrahının 3.375.039,60-TL olduğu ancak ödenmesi gereken katma değer vergisinin sıfır olarak göründüğü ve ödenecek katma değer vergisinin çıkmadığı, 2012 yılında ise 2.428.981,44-TL katma değer vergisi matrahının bildirildiği ödenecek katma değer vergisinin ise çok cüzi bir miktar olduğu, ticari bilanço karının, KDV matrahlarının yüksek olmasına karşın düşük tutarda kaldığı, vermiş olduğu muhtasar beyannamelerinde Ekim/2010 dönemine kadar yüksek sayıda işçi çalıştırdığı, Ekim/2010 ve Haziran/2011 dönemine kadar 1 işçi çalıştırdığı, ve Haziran/2011 ile Haziran/2013 dönemleri arasında sigortalı işçi çalıştırmadığı, işçilere ait gelir vergisi stopajlarını ödemediği, ödenmesi gereken vergi borcu aslının 134.436,78 TL olduğu ve bu miktarın 16.741 TL’sinin ödendiği ve mükellefin vergi dairesinin devir tarihinden sonra vergi borçlarının ödenmediği, herhangi motorlu taşıtının olmadığı, mükellefin 2010 yılı Ba bildirimlerini boş verdiği, rapora eklenen 2011 yılına ait Ba formlarının incelenmesinden 7 farklı mükelleften toplam 12.747.462,00-TL tutarında mal alımında bulunduğu, bu firmaların dördü hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporunun tanzim olunduğu, birisi hakkında ise sahte belge düzenleme yönünden olumsuz tespitin bulunduğu, mal alımında bulunduğu firmaların bir kısmının karşılık Bs bildiriminde bulunmadığı, Ba – Bs lerinin uyumsuz olduğu, 2012 yılına ilişkin Ba formlarının incelenmesinden 6 farklı mükelleften toplam 10.498.603,00-TL tutarında mal alımında bulunduğu, Ba sında gösterilen mükelleflerden üçü hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporunun tanzim olunduğu, birisi hakkında ise düzenleme yönünden olumsuz tespit bulunduğu, mal alımında bulunduğunu bildirdiği mükelleflerin bir kısmının karşılık Bs bildirmediği, 2011 KDV matrahının 12.106.358 TL, Bs bildiriminin 11.784.360 TL, Ba bildirenlerin 11.228.846 TL, Ba bildiriminin 12.742.462, Bs bildirenlerin ile 5.224.461 TL, 2012 yılında KDV matrahının 11.845.805 TL, Bs bildiriminin, 7.829.589 TL, Ba bildirenlerin 5.063.108 TL, mükellefin Ba bildiriminin 10.498.603 TL, buna karşılık Bs bildirenlerin 615.438 TL olduğu, mükellefin 01.01.2010 tarihinden itibaren gerçekte hiçbir mal teslimi ve hizmet ifası söz konusu olmadan tamamen komisyon karşılığında sahte fatura düzenlemek amacıyla faaliyette bulunduğu, KDV, KV, KGV yönünden takdir komisyonuna sevk edildiği, gerekli tarhiyatların yapıldığı, tarhiyatlara karşı dava açıldığı, mükellefiyetin resen terkin edildiği hususlarının belirtildiği görülmüştür.
Davacıya fatura düzenleyen ... İnş Taah. Turz. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun değerlendirilmesinden; defter belge ibraz yazılarının tebliğ edilemediği, mükellef kurumun bilinen işyeri adresinin kapalı olması ve şirket müdürünüde ulaşılamaması nedeniyle tarh dosyası üzerinden inceleme yapıldığı, işyerinde yapılan yoklamalarda işyeri adresinde bulunamadığı, Ba Bs lerinin uyumsuz olduğu, belge ortamında ilişkide olduğunu bildirdiği ve mal alımında bulunduğu firmaların hemen hemen hepsi hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporu ile olumsuz tespitlerin bulunduğu, şirket ortak ve müdürlerinin farklı firmaların ortağı ve müdürü olduğu ancak o firmalardan bazıları hakkında da sahte fatura düzenleme fiili nedeniyle vergi tekniği raporlarının tanzim olunduğu ve olumsuz tespitlerin bulunduğu, şirket müdürü hakkında sahte belge düzenleyicisi olduğu yönünde suç raporunun bulunduğu, şekli ve asli vergisel ödevlerinin büyük bir kısmını yerine getirmediği, tahakkuk eden vergilerin ödenmediği, KDV matrahlarının yüksek tutarda olması güçlü bir sermaye yapısı ve büyük çapta bir işletme yoğunluğunun fiili olarak mevcut bulunması gerektiği, oysa mükellefin bilinen adreslerinde düzenlenen yoklamalarda kiralık iş yerine sahip olunması, ilgili dönem itibariyle çalışanın bulunmaması, fabrika, mağaza, depo demirbaş gibi maddi duran varlıklara sahip olmaması, motorlu aracının bulunmaması, hasılat verileri ile uyumlu ciddi bir firma görüntüsü vermediği, işçisi, makine teçhizat ve işyeri durumu itibariyle yetersiz olmasına rağmen yüksek matrahlı ve sürekli devreden katma değer vergisi beyannamesi verdiği ancak ödenecek verginin hiç çıkmadığı veya cüzi miktarda ödenecek verginin çıktığı, ticari bilanço karının düşük tutarlarda olduğu, anılan mükellefin uyuşmazlık konusu dönemde gerçek faaliyetinin bulunmadığı, ekonomik, ticari ve teknik kapasite ve konumunun düzenlenen fatura içeriği teslimlerde bulunmaya elvermediği ve düzenlediği faturaların gerçek mal ve hizmet hareketini yansıtmadığı, diğer taraftan, ticari organizasyonu, sermayesi, ticari konumu elverişli olmayan sosyal ve ekonomik durumu itibariyle herhangi bir ticari faaliyeti yürütebilecek durumda bulunmayan bu mükelleften mal ve hizmet alımlarının gerçek olduğunun iddia edilmesi ticari icaplara, herhangi bir taşıma aracı, işyeri, işçisi, işle ilgili gerçek faaliyeti bulunmadığı halde önemli boyutlarda mal ve hizmet tesliminde bulunulmasının teknik icaplara aykırı olduğu ve tüm bu nedenlerden dolayı ihtilaf konusu faturaların sahte olduğu sonucuna varılmıştır.
Öte yandan Vergi Mahkemesi Kararında adı geçen mükellef adına yapılan kurumlar vergisi tarhiyatının iptali için açılan davada ... Vergi Mahkemesinin ... -... sayılı Kararı ile davanın kabulüne karar verildiği belirtilmiş ise de; mezkûr Kararın gerekçesine bakıldığında, kararın davacıya Vergi Tekniği Raporunun tebliğ edilmemesi sebebiyle savunma hakkının ihlal edildiği gerekçesiyle verildiği, davacının sahte fatura düzenleyip düzenlemediği hakkında esasa ilişkin inceleme yapılmadığı, bu karara karşı yapılan temyiz başvurusunun ise davacının davadan feragat etmesi sebebiyle temyiz hakkında karar verilmesine yer olmadığına karar verildiği görülmektedir. Dolayısıyla belirtilen kararın mükellef hakkında yapılacak incelemeye dayanak alınması yerinde görülmemiştir.
Belirtilen tespitlerle anılan mükellef tarafından düzenlenip davacının katma değer değer vergisi beyannamesinde indirim konusu yapmış olduğu faturaların gerçek ticari muameleye dayanmayıp sahte oldukları anlaşılmış olduğundan davacı adına yapılan cezalı tarhiyatın bu mükelleften alınan faturalara isabet eden kısmının hukuka uygun olduğu, Vergi Mahkemesi kararının, tarhiyatın bu kısmına dayanan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kabulü kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolunda verilen Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının, kasa borç bakiyelerinden kaynaklanan matrah farkına isabet eden kısmı bakımından ... ve ... 'in karşı oyu ile oyçokluğuyla ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının cezalı tarhiyatın ... Ltd. Şti.'den alınan faturalara isabet eden kısmının ...'nin karşı oyu ile oyçokluğuyla "ortaklardan alacaklar" hesabından kaynaklanan kısmı bakımından oy birliği ile BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 19/10/2022 tarihinde karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının ... Ltd. Şti.'den alınan faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.
(XX) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen iddialar temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının kasa borç bakiyelerinden kaynaklanan matrah farkı üzerinden re'sen salınan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile kurumlar geçici vergisi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının ... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararda yer verilen gerekçelerle bozulması gerektiği görüşüyle kararının buna ilişkin kısmına katılmıyoruz.