T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/2949
Karar No : 2022/6738
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ...Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...Gıda ve İçecek Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, 2013 yılında gerçekleşen indirimli orana tabi teslimlerden kaynaklanan ve indirim yoluyla telafi edilemeyip yüklenilen toplam 265.314,17 TL katma değer vergisi iade alacağına ilişkin ... döneminde yapılan iade talebinin reddine yönelik olarak davalı idarece tesis edilen ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ve ... TL tutarındaki KDV'nin tecil faizi ile birlikte iadesi istenilmektedir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen ....tarih ve E:..., K:.. sayılı kararda; ciro primi gibi muhtelif adlar altında bayilere yapılan ödemelerin indirimli orana tabi ürün satışları nedeniyle yapıldığı, bu işlemlerden kaynaklandığı, bu işlemlerin bünyesinde yer aldığı, diğer yandan 3065 sayılı Kanun'un indirimli orana tabi teslim ve hizmetler nedeniyle telafi edilemeyen katma değer vergisinin mükelleflere iadesine olanak tanındığı, idareye düzenleyici işlemlerle bunun uygulanışına ilişkin düzenleme yapma olanağı sağlanmakla birlikte, mükelleflere tanınan bu hakkın idari düzenleyici işlemlerle kısıtlanmasının söz konusu olamayacağı, bu nedenle, idarenin sözkonusu indirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği vergilendirme döneminden sonra ortaya çıkan giderler nedeniyle yüklenilen vergilerin iade hesabına dahil edilemeyeceği yorumuyla, yasada yer almayan bir kısıtlama yoluna giderek tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı, tecil faizi isteminden kaynaklanan kısmı yönünden ise davanın reddi gerektiği, öte yandan, fer'i alacak mahiyetindeki faiz alacağıyla ilgili olarak davacının tecil faizine hükmedilmesi yolundaki isteminin yasal faiz oranını aşan kısmı yönünden reddedilmiş olması, davacının istemi göz önünde bulundurulduğunda davanın kabulü sonucuna ulaşıldığından, davacı aleyhine vekalet ücreti ve yargılama giderine hükmedilmemesi gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf istemine konu kararın, davanın kabulüne ilişkin hükmü ve gerekçesi yönünden, usul ve hukuka uygun olduğu ve istinaf başvurusunda ileri sürülen sebepler ile dosyada mevcut bilgi-belgeler kapsamında, ortada, kararın söz konusu kısmının kaldırılmasını gerektiren nitelikte bir neden bulunmadığı, kısmen kabulüne kısmen reddine ilişkin Mahkeme kararında, davanın reddedilen kısmı nedeniyle, lehine karar verilen bu kısma ilişkin olarak, kendisini vekil vasıtasıyla temsil ettiren davalı idare lehine vekalet ücretine ve bu kısma ilişkin olarak davacı aleyhine karar harcına hükmedilmediği gibi her iki taraf aleyhine hüküm içeren karar nedeniyle yargılama giderlerinin haklılık oranına göre taraflar arasında pay edilmeyerek tamamının davalı idareye yüklendiği görüldüğünden, anılan kararda bu yönden usul ve hukuka uyarlık görülmemiş; bu nedenle, davalı idarenin istinaf isteminin bu kısım yönünden kabul edilerek, Mahkeme kararının davalı vekili lehine vekalet ücretine ve davacı aleyhine karar harcına hükmedilmemesine ve yargılama giderinin tamamının davalı idareye yükletilmesine ilişkin kısmı yönünden kaldırılmasına ve davacının, davanın reddedilen kısmı nedeniyle, vekalet ücreti, maktu karar harcı ve yargılama giderinin bir kısmını ödemeye hükmedilmesine karar verilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunun kısmen (davanın kabulüne ilişkin kısmına yönelik olarak) reddine, kısmen (yargılama giderleri yönünden) kabulüne, davanın kesmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı şirket hakkında yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin .... tarih ve E:...., K:... sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 23/11/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Davacı adına, 2013/1 ila 12 dönemlerinde gerçekleştirilen indirimli orana tabi işlemler dolayısıyla Kasım 2014 döneminde iadeye konu edilmiş ciro primlerinden kaynaklanan 265.314,17 TL tutarındaki katma değer vergisinin iadesine yönelik yapılan başvurunun reddine dair ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ve faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararı, davalı idare tarafından temyiz edilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 20/1-2 nci maddesinde; teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu belirtilmiş; aynı maddede bedel deyimi ise; malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veya bunlar adına hareket edenlerden, bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade ettiği açıklanmış 24/c maddesinde; vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerler Katma Değer Vergisi matrahına dahil unsurlar olduğu kabul edilmiş 29/2 nci maddesinde, bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki farkın sonraki dönemlere devrolunacağı ve iade edilmeyeceği, şu kadar ki, 28 inci madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan verginin, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödeneceği hükme bağlanmıştır.
Ciro primi ile ilgili açıklamalara yer veren 26 seri nolu Katma Değer Vergisi Tebliğinde de, fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonralarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan ödemelerin katma değer vergisine tabi olacağı, zira, bu tür bir iskontonun doğrudan satılan malla ilgili olmadığı, burada söz konusu olan iskontonun, firmanın yaptığı ek bir çalışmanın yada çabanın sonucu olarak doğduğu, dolayısıyla yapılan işin ana firmaya karşı verilen bir hizmet olduğu, bu nedenle, yukarıda belirtilen şekilde uygulanan ve Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 4 üncü maddesi çerçevesinde "hizmet" kapsamına giren bu işlemlere ait iskontoların, aynı Kanunun 1/1. maddesi uyarınca vergiye tabi tutulacağı belirtilmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden, ticari faaliyeti kapsamında indirimli orana tabi satışlar yapan davacı şirketin bayilerine yaptığı ciro primi ve fiyat farkı adı altındaki ödemeler dolayısıyla indirim yoluyla gideremeyip yüklendiği katma değer vergisinin iade alacağına dahil edilemeyeceğinden bahisle dava konusu işlemin tesis edildiği anlaşılmaktadır.
Yukarıdaki mevzuat hükümlerine göre, alt firmanın ana firmaya vermiş olduğu ve ciro primi uygulamasına neden olan hizmetin Katma Değer Vergisi’nin konusuna girdiği, alt firmanın bu işlem karşılığında ana firmaya fatura düzenleyerek, Katma Değer Vergisi hesaplaması gerektiği açık olup, olayda da ciro primleri için fatura düzenlendiği ve katma değer vergisi hesaplandığı ihtilafsız bulunmakla birlikte, uyuşmazlık bu ciro primlerinin iade hesabına dahil edilip edilmeyeceğine ilişkindir.
Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesi uyarınca, indirimli orana tabi işlemin bünyesine giren ve işlemin gerçekleştiği vergilendirilme döneminde indirilemeyen verginin iadesi mümkün olmakla birlikte, işlem gerçekleştikten sonra işlemle ilgili olarak ortaya çıkan giderler üzerinden hesaplanan Katma Değer Vergisi tutarlarının iade hesabına dahil edilmesi söz konusu olamaz. Ciro primlerinin, mal teslimi veya hizmetin ifasıyla ilgili olarak düzenlenen fatura ve benzeri belgelerde gösterilmeyip, yıl sonlarında belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında fazla bir çalışmanın ya da çabanın sonucu olarak ödendiği dikkate alındığında, teslim edilen malla ya da doğrudan indirimli orana tabi işlemle ilgili olduğundan sözedilemeyeceği gibi, ciro priminin, indirimli orana tabi işlemin gerçekleşmesinden sonra ortaya çıkması nedeniyle de, iade hesabına dahil edilme imkanı bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle davalı idarenin temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşü ile karara katılmıyorum.