T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2019/3088
Karar No : 2023/1603
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: … , K: … sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Davacı adına, yurtdışı ve yuriçi menşeli bandrolsüz sigara bulundurduğunun tespit edildiğinden bahisle, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrası ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin 2. fıkrası uyarınca 2015 yılının Kasım ve 2016 yılının Ocak dönemlerine ilişkin olarak takdir komisyonu kararlarına istinaden re'sen tarh edilen özel tüketim ve katma değer vergilerinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararıyla; dava konusu cezalı tarhiyatın yurtdışı menşeli sigaralara ilişkin kısmının; 4760 sayılı Kanun'a ekli (III) sayılı listedeki malları imal, inşa veya ithal eden ve bu malların müzayede yoluyla satışını gerçekleştiren vergi yükümlüleri bakımından özel tüketim vergisinin doğduğu, verginin konusuna giren malların Türkiye Cumhuriyeti Gümrük Bölgesine girişini ifade eden ithalatta vergiyi doğuran olayın, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'na göre gümrük yükümlülüğünün doğduğu anda, ithalat vergilerine tabi olmayan işlemlerde ise gümrük beyannamesinin tescili anında meydana geldiği, ithalattan kaynaklanan ve asıl mükellefi ithalatçı olan özel tüketim vergisini tarh ve takip etme yetkisinin gümrük idaresine ait olduğu, davacının kullandığı araç içerisinde ele geçen sigaraların imalatçısı olduğunun ya da imalatçıdan satın aldığının kabulü mümkün olmadığından gümrük kaçağı sigaraları yasa dışı yollardan ithal ettiğinin kabulünün gerektiği, bu durumda da, 4760 sayılı Kanun'un 16. maddesi hükmü uyarınca doğan bu vergiyi tarh etme, vergiye bağlı ceza kesme ve amme alacaklarını takip etme yetkisinin gümrük idaresine ait olduğu ve 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin 5. fıkrasında belirtilen tarhiyata vergi ziyaı cezasının da kesileceği yönündeki düzenlemenin Maliye Bakanlığı'na yetki vermeyeceği öte yandan anılan fıkrayı madde hükmüne ekleyen 6455 sayılı Kanun'un gerekçesinde de Maliye İdaresi'nin, ithalattan kaynaklanan özel tüketim vergisi bakımından müteselsil sorumlular hakkında işlem tesis etmeye yetkili olduğu yönünde bir açıklamanın bulunmadığı anlaşıldığından, ithalattan kaynaklanan ve Gümrük İdaresince tarh ve takip edilmesi gereken vergi ve cezalarla ilgili olarak işlem tesis etme yetkisi bulunmayan Maliye İdaresi bünyesinde teşkilatlanan davalı idarece tesis edilen dava konusu işlemin anılan kısmının yetki yönünden hukuka aykırı olduğu; yurtiçi menşeli sigaralar bakımından ise, imalatçının bağlı olduğu yer vergi dairesince işlem yapılmasının icap ettiği, dolayısıyla davacı adına yapılan tarhiyatların bu kısmının da yetki yönünden hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Özel tüketim vergisine tabi malların ithalattan kaynaklanan vergileme işleminde gümrük idaresinin yetkili olduğunda kuşku bulunmadığı ancak 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin 5. fıkrası ve 3065 sayılı Kanunu'nun 9. maddesinin 2. fıkrası kapsamında yapılan tarhiyatın dayanağının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 257. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiketi ve işareti olmayan özel tüketim vergisine tabi malların bulundurulması olduğu, vergi tarh edilmesinde ve vergi ziyaı cezası kesilmesinin yasal düzenlemeye uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ :Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrasında; "bulundurma" fiili vergiyi doğuran olay, "bulunduranlar" da vergi mükellefi olarak kabul edilerek, bulunduranlar adına vergi dairesi müdürlüğü tarafından vergi tarh edileceği ve vergi ziyaı cezası kesileceği kuralı gereğince, yapılacak tarhiyatta ve ceza kesme işleminde Maliye Bakanlığı'nın yurtiçi sigaralar da ise bulunduran kişi ya da kişiler adına bulunduranın ikametgahının bulunduğu yer vergi dairesi yetkili bulunduğundan aksi yolda verilen temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci ve Dokuzuncu Dairelerince, 2575 sayılı Danıştay Kanunu'na, 3619 sayılı Kanunla eklenen Ek 1. madde hükmü uyarınca birlikte yapılan toplantıda, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, yurtdışı ve yuriçi menşeli bandrolsüz sigara bulundurduğunun tespit edildiğinden bahisle, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrası ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin 2. fıkrası uyarınca 2015 yılının Kasım ve 2016 yılının Ocak dönemlerine ilişkin olarak takdir komisyonu kararlarına istinaden re'sen tarh edilen özel tüketim ve katma değer vergilerinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
06/06/2008 tarihli ve 26898 sayılı Mükerrer Resmi Gazete'de yayımlanarak 01/07/2008 tarihinde yürürlüğe giren 5766 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 19. maddesi ile Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesine eklenen 4. fıkra ile, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 257. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiketi veya işareti olmayan özel tüketim vergisine tabi malları bulundurduğu tespit edilen işyeri sahibi adına, tespit tarihindeki malların emsal bedeli veya miktarı üzerinden re'sen özel tüketim vergisi tarh edileceği, tarh edilen bu verginin, asgari maktu vergi tutarına göre hesaplanacak vergiden az olamayacağı, bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı; yine anılan Kanun'un 13. maddesine 11/04/2013 tarihli ve 28615 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 6455 sayılı Kanunun 33. maddesi ile eklenen 5. fıkra ile de, 213 sayılı Kanun'un mükerrer 257. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiketi veya işareti olmayan özel tüketim vergisine tabi malların bulundurulduğunun tespit edilmesi halinde, bu malları bulunduranlar adına; her bir tespit için bu Kanuna ekli (III) sayılı listenin (A) cetvelinde yer alan malların 50 litreyi, (B) cetvelinde yer alan 2402.20 ve 2402.90.00.00.00 (yalnız tütün yerine geçen maddelerden yapılmış sigaralar) G.T.İ.P. numaralı malların 5.000 adedi aşması hâlinde ise müteselsilen sorumlu olmak üzere, bu malları bulunduranlar ile ithal veya imal edenlerden herhangi biri adına; malların tespit tarihindeki emsal bedeli veya miktarı üzerinden 11. maddedeki esaslara göre re'sen özel tüketim vergisi tarh edileceği, bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı düzenlemesi getirilmiştir. Madde gerekçesinde; akaryakıt, alkollü içecekler ve tütün mamulleri ve benzeri mallarla ilgili kaçakçılıkla mücadelede etkinliği arttırmak amacıyla "işyeri sahibi adına" kavramının "bulundurduğu tespit edilen" olarak değiştirildiği, ayrıca, ithal edilen ve yurt içinde üretilen ürünlerle ilgili olarak bandrolsüz ürün tespitlerinde, söz konusu ürünleri bulunduran, üreten veya ithal edenlerin de cezalı tarhiyattan müteselsilen sorumlu tutulmalarının öngörüldüğü belirtilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun, 24/6/1994 - 4008/30 maddesi ile değişik 9. maddesi 2. fıkrası, fiili ya da kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğu veya belgesiz hizmet satın alındığının tespiti halinde, bu alışlar nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisi, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alan mükelleften aranacağını, belgesiz mal bulundurdukları veya hizmet satın aldıkları tespit edilen mükelleflere,bu mal ve hizmetlere ait alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren 10 günlük bir süre verileceği, bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde, belgesi ibraz edilemeyen mal ve hizmetlerin tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin, alışlarını belgeleyemeyen mükellef adına re'sen tarhedileceği ve bu tarhiyata vergi ziyaı cezası uygulanacağı, ancak belgesiz alınan mal ve hizmetleri satanlara, bu satışlarla ilgili olarak, vergi inceleme raporuna dayanılarak katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı takdirde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin cezanın ayrıca alıcılardan aranmayacağı düzenlemeleri içermektedir.
Aynı Kanun'un "Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi" başlıklı 10. maddesinin (a) fıkrasında, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması; (b) fıkrasında da, malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgelerin verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi; (c) fıkrasında ise, kısım kısım mal teslimi veya hizmet yapılması mutad olan veya bu hususlarda mutabık kalınan hallerde, her bir kısmın teslimi veya bir kısım hizmetin yapılması anında vergiyi doğuran olayın meydana geleceği hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Olayda, bandrolsüz ve kaçak olduğu tespit edilen mallardan alınan numuneler üzerinde yapılan inceleme sonucunda TAPDK tarafından düzenlenen değerlendirme raporunda belirtilen "yurtiçi" "yurtdışı" ayrımına göre yetkili idarenin ve yetkili vergi dairesinin belirlenmesi gerektiğinin, anılan fıkrada öngörülen miktarın altında özel etiketi ve işareti olmayan tütün mamülleri ve içkinin bulundurulması durumunda, el konulan "yurtiçi" mallarda bulunduran kişinin, imalatçının müteselsilen sorumluluğuna gidilebildiği yurtiçi mallara ilişkin olarak ise imalatçının katma değer vergisi bakımından bağlı olduğu yer vergi dairesinin; TAPDK raporunda "yurtdışı" olarak gösterilen ve miktarı Kanunda belirlenen sınırları aşan bandrolsüz sigaralar ve içkiler bakımından da, tarhiyat konusunda gümrük idaresinin yetkili olduğunun kabulü suretiyle hüküm tesis edilmiş ise de, yukarıda metni verilen 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin 5. fıkrasında, özel etiketi ve işareti olmayan özel tüketim vergisine tabi malları bulundurduğu tespit edilenler için, yurt içinde imal edilip edilmediği veya yurt dışından kaçak olarak yurda getirilip getirilmediğinin tespitine dair ayrıca bir koşul öngörülmediği gibi, bu malları bulunduranlar ile ithal ve imal edenlerden herhangi biri adına, Kanun'un 11. maddesindeki esaslara göre re'sen özel tüketim vergisi tarh edileceğinin belirtilmesi suretiyle söz konusu maddenin uygulamasında vergi dairesi yetkili kılınmıştır.
Öte yandan, 213 sayılı Kanun'un 4. maddesiyle vergi dairelerinin yetki alanı ile vergi türleri, meslek ve iş grupları itibariyle mükelleflerin bağlı olacakları vergi dairesini belirleme konusunda verilen yetkiye uygun olarak çıkarılan Genel Tebliğlerle, 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin 5. fıkrasında belirtilen koşulların varlığı durumunda tarhiyat işlemlerinin, bulunduran kişi ya da kişiler adına bulunduranın ikametgahının bulunduğu yer vergi dairesince tesis edilmesinde yetki yönünden hukuka aykırılık bulunmamakta olup mahkeme kararının, yurtiçi menşeli sigaralar bakımından imalatçının bağlı olduğu yer vergi dairesince işlem tesis edilmesi gerektiği gerekçesiyle verilen hüküm fıkrasında da hukuka uyarlık bulunmamıştır.
Bu durumda, davacı adına re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle açılan işbu davada, özel tüketim vergisine ilişkin kısmı için, 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin 5. fıkrasında belirlenen şartlarının gerçekleşip gerçekleşmediği; katma değer vergisi yönünden ise, vergiyi doğuran olayın meydana gelip gelmediği, 3065 sayılı Kanun'un 9. maddesinin 2. fıkrasının olayda uygulanma olanağının bulunup bulunmadığı hususlarında yapılacak değerlendirme sonucuna göre yeniden karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 21/03/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.