Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2019/338 E. , 2022/521 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/338
Karar No : 2022/521
TEMYİZ EDENLER :1-(DAVACI) ...
VEKİLİ : Av. ...
2-(DAVALI) ...Vergi Dairesi Başkanlığı-...
(...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ...Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, adi ortaklık şeklinde POS tefecilik faaliyetinde bulunduğu,bu faaliyetini gizlemek için sahte fatura kullanma ve düzenleme fiillerini işlediğinden bahisle vergi inceleme raporuna dayanılarak hissesi oranında tarh edilen 2012 yılı üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve 2012 tüm dönemler üç kat vergi ziyaı cezalı geçici vergilerin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ....Vergi Mahkemesi'nin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla;... hakkında düzenlenen ...tarih ...sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden,... adına tesis edilen mükellefiyet kapsamında faaliyet gösterilmekle beraber, ...'ın yanında sigortalı çalışan olarak görünen davacının ...'la ortak olarak faaliyet gösterdiği, alınan ifadeler, kira kontratında davacının kefil olarak imzasının bulunması, davacının yakın akrabalarının bir organizasyon içerisinde birlikte faaliyette bulunduklarının anlaşılması, bu kişilerle çok yüksek tutarlı ve satılan emtianın %90'ını oluşturacak ölçüde ilişki tesis edilmesi, ...'ın küçük bir sermaye ile çiçekçilik faaliyeti göstermekte iken davacı ile telekomünikasyon işine girmesinden sonra milyonlarla ifade edilen ticaret hacmine ulaşması, davacının ...'dan ayrıldıktan sonra ... Elektronik Şti. ve Vals Ltd. Şti.'nin %100 hisseli ortağı ve müdürü olarak ticari faaliyete devam ettiğinin anlaşılması, alınan ifadelerden POS cihazlarından kredi kartı geçilen kişilerin kontör veya telefon almaksızın nakit ihtiyaçlarını karşılamak üzere ve komisyon ödeyerek işlemde bulunduklarının tespit edilmesi, yüksek oranda kredi kartı işlemlerini kapatmak üzere sevk irsaliyesi ya da kargo gönderisi dahi bulunmaksızın davacının akrabaları adına çok yüksek tutarlı faturalar düzenlenmesi ve sahte faturalar kullanılması, ...'ın ... Telekomünikasyon A.Ş.den 94.189.061,43 TL. tutarında emtia almasına rağmen iş yerinde bulunan ... Telekomünikasyon A.Ş.'ye ait POS cihazından 54.294.231,724 TL. tutarında başkalarına ait kredi kartları ile ödeme yapılmış olması, kredi kartı geçilen kişiler adına düzenlenmiş satış fişi ya da fatura bulunmaması hususları göz önüne alındığında davacı ve ...'ın adi ortaklık ilişkisi çerçevesinde faaliyet göstermek suretiyle POS tefecilik, sahte belge düzenleme ve kullanma fiillerini gerçekleştirdikleri anlaşılmış olup, düzenlenen vergi tekniği raporu uyarınca vergi inceleme raporu ile hesaplanan matrahlar üzerinden yapılan cezalı gelir vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık görülmediği; dava konusu dönemlere ilişkin geçici vergi asılları ile vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısımlarına ilişkin,dava konusu ihbarnamede, geçici vergi aslının aranmayacağı ve gecikme faizi hesaplanabilmesi için ihbarnamede zorunlu olarak yer aldığı belirtilmekte ise de, ihbarnamenin, vergi aslına ilişkin kısmında, vergi asıllarının fark olarak tarh edilen miktar sütununa yazıldığı dikkate alındığında, bu anlamda, geçici vergi asıllarını ihtiva edip etmediği hususunda tereddüt yaratabilecek nitelikte görülüp, bu haliyle vergi asıllarını ihtiva etmediğinin açıkça kabulü mümkün bulunmadığından, 193 sayılı Kanun'un mükerrer 120.maddesi uyarınca geçici vergi asıllarının kaldırılmasına karar verilmesi gerektiği; öte yandan, geçici verginin yıl sonunda tarh edilecek gelir vergisine mahsuben alınan peşin bir vergi olduğu ve beyan edilme şekli dikkate alınarak, geçici vergi nedeniyle kesilen cezanın üç kat değil, bir kat olması gerektiği sonucuna ulaşıldığından, vergi ziyaı cezasının vergi aslının bir katını aşan kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçeleriyle davanın kısmen kabulüne,kısmen reddine, 2012 tüm dönemleri için tarh edilen geçici vergi asılları ile vergi ziyaı cezalarının tek katı aşan kısmının kaldırılmasına, 2012 yılı üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergiye ilişkin vergi ziyaı cezasının bir kata isabet eden kısmının onanmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının usul ve esas bakımından hukuka uygun olduğu belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45.maddesinin 3.fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVALI İDARENİN İDDİALARI:Savunma ve istinaf dilekçelerinde yer alan iddialarla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVACININ İDDİALARI:Vergi tekniği raporunda iddia edilen adi ortaklığın bulunmadığı,davacının ...'ın yanında sigortalı çalışan olduğu,davacı ile akrabaları arasındaki ticari faaliyette hukuka aykırılık bulunmadığı,yine akrabalar hakkında düzenlenen raporların incelenmediği, davacı hakkında sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle kesilen vergi ziyaı cezalarına karşı açılan davaların "kabul"le sonuçlandığı,tanık beyanlarında davacıdan komisyon karşılığı nakit para alındığı yönünde ifade bulunmadığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, adi ortaklık şeklinde POS tefecilik faaliyetinde bulunduğu,bu faaliyetini gizlemek için sahte fatura kullanma ve düzenleme fiillerini işlediğinden bahisle vergi inceleme raporuna dayanılarak hissesi oranında tarh edilen 2012 yılı 3 kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve 2012 tüm dönemler üç kat vergi ziyaı cezalı geçici vergilerin kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde "Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamaz." hükmüne yer verilmiş, 19. maddesinde vergiyi doğuran olay, “vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu ve hukuki durumun tekemmülü ile doğar” biçiminde tanımlanmış, 134. maddesinde ise; vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, tespit edilmesi ve ödenmesinin sağlanması olduğu ifade edilmiş, 9. maddesinde, vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş bulunmasının mükellefiyeti ve vergi sorumluluğunu kaldırmayacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinin 1. fıkrasında; her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazanç, ticari kazanç olarak tanımlandıktan sonra maddenin ikinci fıkrasında bu fıkraya bağlı yedi ayrı bentte sayılan faaliyetlerden elde edilen kazançların, Gelir Vergisi Kanunu'nun uygulanmasında ticari kazanç sayılacağı belirtilmiş, aynı Kanun'un 2. maddesinde ise gerçek gelirin vergilendirileceği kuralına yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, 2012 tüm dönemleri için tarh edilen geçici vergi asılları ile vergi ziyaı cezalarının tek katı aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı tarafından ileri sürülen temyiz nedenleri, kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının,2012 yılı üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergiye ilişkin vergi ziyaı cezasının bir kata isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davacı temyiz istemine gelince;
Yukarıda yer verilen mevzuatın değerlendirilmesinden, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılabileceği, vergi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş olmasının vergilendirmeye engel hal olmadığı, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve ödenmesini sağlamak olduğu, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazancın ticari kazanç olduğu, vergilendirmede gelirin gerçek miktarının dikkate alınacağı, ödünç para verme işinin devamlı ve mutad meslek halinde yapılması halinde bu işten elde edilen faizin ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerektiği, elde edilen safi kazanç tutarının ise tarh matrahını oluşturacağı, matrahın, re'sen takdir yoluyla belirlenmesi gereken hallerde dahi gerçek gelirin vergilendirileceği anlaşılmaktadır.
... hakkında düzenlenen ...tarih ve ...sayılı vergi tekniği raporunda, 2012 yılında POS cihazı ile yaptığı satış hasılatının 78.591.802,00-TL olduğu, POS cihazından çekim yapan kredi kartı sahipleri adına fatura ve perakende satış fişi tanzim edilmediği, kredi kartı ile yapılan satışları kapatmak için iş yerinde çalışan olarak görünen davacının akrabaları ile birbirleri arasında yüklü miktarda sahte belge tanzim etmekte ve kullanmakta oldukları, bu kişiler adına tanzim edilen faturaların sıra numarası takip ettiği, buna ilişkin telefon ve kontörlere ait hiçbir sevk irsaliyesinin olmadığı,bu mallara ait hiçbir kargoya teslim ve tesellüm fişinin bulunmadığı, davacının gerçekte adi ortaklığın ortağı olduğu, POS cihazından çekim yapan ve örnekleme yöntemiyle seçilen bazı kişilerin mükelleften kontör satın almadıkları, faiz (komisyon) karşılığı nakit ihtiyacın giderdikleri yönünde beyanda bulunduğu,2012 yılında faaliyetinin bir kısmının gerçek olduğu, alış ve satış yaptığı firmaların bazıları hakkında vergi tekniği raporu bulunduğu, 2012 yılı toplam satış tutarının 122.457.845,00 -TL olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Uyuşmazlıkta; vergi tekniği raporunda, 2012 yılı faaliyetinin bir kısmının gerçek olduğu, POS cihazı ile işlem yapan kart sahiplerinden yalnızca 17 kişinin ifadesine başvurulduğu, bu kişilerin yaptıkları toplam çekim tutarının 98.579,00-TL olduğu, bu kişilerden bir kısmının telefon satın aldığını,bir kısmının kartını arkadaşına verdiğini,bir kısmının olayı hatırlamadığını ifade ettiği,sadece üç kişinin mükelleften kontör satın almadıkları, faiz (komisyon) karşılığı nakit ihtiyacını giderdikleri yönünde beyanda bulunduğu, ticari faaliyetin büyük bir kısmının gerçekleştirildiği ... Telekomünikasyon A.Ş. hakkında düzenlenen tam vergi inceleme raporunda tenkit edilecek bir husus bulunmadığının belirtildiği, tanık ifadelerinden ve fatura aldığı ve adına fatura düzenlediği firmalar hakkında olumsuz tespitler bulunduğundan hareketle POS cihazı ile yapılan toplam 78.591.802,00-TL işlem tutarının tamamının POS tefecilik faaliyeti kapsamındaki işlemler olduğu kanaatiyle cezalı tarhiyat yapıldığı görülmüş olup olaya ilişkin somut veri ve tespitlere dayanılarak değerlendirme yapılmadığı, diğer bir deyişle vergiyi doğuran olayın ve tarh matrahın hiçbir kuşkuya yer bırakmayacak şekilde somut olarak ortaya konulmadığı anlaşıldığından, eksik incelemeye dayanan cezalı tarhiyatta ve davanın kısmen reddine ilişkin vergi mahkemesi kararına karşı davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamıştır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin reddine, davacının temyiz isteminin kabulüne,
2. ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının, üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergiye ilişkin vergi ziyaı cezasının bir kata isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, diğer kısmının ONANMASINA,
3. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 23/02/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.