Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2019/408 E. , 2022/4762 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/408
Karar No : 2022/4762
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle bir kat vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilen 2012/8,10,11,12 dönemleri katma değer vergileri ile tarhiyatlara ilişkin ihbarnamelerin vergi ziyaı cezası kısımlarına eklenen, davacının ilgili dönemdeki bir kısım alışlarına ilişkin düzeltme beyannamelerini vergi incelemesine başlanıldıktan sonra vermesi nedeniyle pişmanlık hükümlerinden yararlanamayacağından bahisle düzeltme beyannameleri ile indirimlerinden çıkarttığı katma değer vergisinin bir katı tutarında (148.414,34 TL) kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının …'ndan aldığı faturalardan kaynaklanan katma değer vergisinin 3.961,87 TL'lik kısmı ile … ve …' den aldığı faturalardan kaynaklanan 148.414,34 TL tutarındaki katma değer vergilerini beyanlarından çıkardığı, beyanlardan çıkarılan katma değer vergilerine ilişkin olarak bir eleştiri getirilmediği, ancak … ve …' den alınan faturalardan kaynaklı katma değer vergilerine ilişkin düzeltme beyannamelerinin, davacı hakkında ki incelemenin başlamasından sonra verildiği anlaşıldığından bu kapsamda kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, davacının ilgili dönemde fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi …, … (…) Vergi Dairesi mükellefi …, … Vergi Dairesi mükellefleri … ile … hakkındaki tespitler ise düzenledikleri faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığını gösterdiğinden bir kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık, cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamamlanmadan kesilen özel usulsüzlük cezasında ise hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; davacı tarafından dava dilekçesinde özel usulsüzlük cezası dava konusu edilmemesine rağmen Mahkeme tarafından özel usulsüzlük cezası hakkında hüküm kurulduğu görüldüğünden karar gerekçesinde yer alan özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin değerlendirme, 2577 sayılı Kanun'un 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca karar kapsamından çıkarılıp düzeltilmesi sonrasında, davacının fatura aldığı … ile … hakkındaki tespitler düzenledikleri faturaların sahte olduğunu ispatlamaya yeterli olmadığından Vergi Mahkemesi kararının bu mükellefler tarafından düzenlenen faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı tarhiyata ilişkin kısmında hukuka uygunluk, Kararın diğer kısımlarında ise hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davalının istinaf başvurusunun reddi, davacının istinaf başvurusunun kısmen kabulü ile kısmen reddi ve Mahkeme kararı kaldırılarak davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından kararın aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacıya fatura düzenleyen … (…) Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; mükellefin elektrik malzemesi toptan ticareti faaliyetinde bulunmak üzere 20/12/2012 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 03/01/2014 tarihinde verdiği işi bırakma dilekçesi ile 31/12/2013 tarihi itibariyle işi bıraktığını bildirdiği, 2012/12 döneminde beyan ettiği KDV matrahının 137.500,50 TL olduğu, 2013 yılı KDV matrahları toplamının ise yaklaşık 3.500.000,00 TL olduğu, ancak diğer mükelleflerin Ba bildirimleri ile mükelleften 2012/12 dönemi için 457.299,00 TL, 2013 yılı için ise toplamda yaklaşık 7.600.000,00 TL civarı alış bildiriminde bulundukları, 12.297,16 TL ödenecek KDV çıktığı, 20/12/2012 tarihinde mükellefiyet tesis ettirmiş olmasına rağmen alış faturası olarak ibraz ettiği irsaliye faturalarından bir kısmının mükellefiyet tarihinden önce düzenlendiği, alış yaptığı mükelleflerin …'ı tanımadıklarını, faaliyet konularının elektrik malzemesi ticareti olmadığını beyan ettikleri ve bu mükelleflerin belge basım bilgileri ile …'ın alış faturası olarak ibraz ettiği irsaliye fatura numaralarının uyumlu olmadığı, …'ın da ödemelerini banka, ptt ve özel finans kurumu yoluyla yapmadığını ifade ettiği, alış faturası olarak ibraz ettiği … adına basımı yapılmış irsaliye faturalarını Aralık/2012 döneminden itibaren kayıtlarına almış olduğu, ancak …'ün Nisan/2013 döneminde mükellefiyet tesis ettirmiş olduğu, ibraz ettiği alış faturalarının tamamının sahtelik şüphesi taşıdığı ve bir kısmının taklit fatura olduğuna ilişkin mükellefler nezdinde düzenlenen karşıt tespit tutanakları bulunduğu, bir kısım satışlarına ilişkin alıcı ile mükellefin birlikte bankaya gittiği ve bir kaç dakika arayla alıcı tarafından bankaya para yatırılıp mükellef tarafından bankadan çekildiği, mükellefin beyanına göre çalışan işçisinin hiç olmadığı, satılan ürünlerin naklini kendisinin yaptığını beyan ettiği ancak adına kayıtlı motorlu taşıt ve muhasebe kayıtlarında herhangi bir nakliye giderinin bulunmadığı, sattığı ürünlere ilişkin tahsilatı nakit olarak yaptığı ve finans kuruluşu kullanmadığını ifade ettiği, mükellefin fatura düzenlediği dönemlerde SGK kayıtlarına göre başka bir işyerinde sigortalı çalışan olarak göründüğü tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerden; özellikle mükellefin çalışan işçisi, adına kayıtlı motorlu taşıtı ve yeterli kapasitesi olmamasına rağmen kuruluşundan itibaren faaliyette olduğu 1 yıl gibi kısa bir süre içerisinde çok yüksek cirolar elde ettiği ve kısa süre içerisinde yüksek cirolar elde etmesine rağmen işini bırakmasının ticari icaplara uygun olmadığı, beyan ettiği KDV matrahları ile diğer mükelleflerin bildirdiği alış beyanları arasında ciddi uyumsuzluklar bulunduğu, alış beyanında bulunduğu bazı mükellefler nezdinde yapılan karşıt incelemelerde …'ı tanımadıklarını ve kendisiyle ticari ilişkileri bulunmadığını beyan ettikleri ve faaliyet alanlarının da farklı olduğu, alış ve satışlarına ilişkin ödemelerin genellikle finans kurumları aracılığıyla yapılmadığı ve finans kurumları aracılığıyla yapılanlar hakkında da fiktif olduğuna dair bazı tespitlerin bulunduğu dikkate alındığında anılan mükellefin düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Davacıya fatura düzenleyen … Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; 15/12/2012 tarihinde toptan elektrik malzeme satışı faaliyeti ile iştigal edileceği belirtilerek tesis ettirilen mükellefiyetini 31/12/2013 tarihinde terkin ettirdiği, 17/12/2012 tarihli işe başlama yoklamasında, iş yerinin 40 m2 olduğu, 1 işçi çalıştırıldığı, net 450,00 TL kira ödendiği, 2 masa, 4 sandalye, 2.000,00 TL değerinde ticari emtianın bulunduğu, 2012 yılı gelir vergisi matrahının 675,24 TL, 2012/12 dönemi katma değer vergisi matrahının 135.050,40 TL olarak beyan edildiği, 522,16 TL ödenmesi gereken KDV çıktığı, 2013 yılı için KDV matrahının toplam 3.904.320,26 TL olarak beyan edildiği, 12.978,07 TL ödenecek KDV çıktığı, işletme hesabı esasına göre defter tutulduğundan Form Ba-Bs bildiriminde bulunma zorunluluğu bulunmadığı, alışlarına ilişkin olarak kullandığı faturaların tamamına yakınının sahte veya taklit faturalar olduğu, alışlarına ilişkin ödemelerinin banka kanalıyla ya da çek/senet ile yapılmadığı, karşıt tespitlerde yapıldığı görülen bir kısım satışların envanter dengesini bozmamak için beyan dışı bırakıldığı, böylece tek düzen muhasebe sisteminin de ihlal edildiği tespitlerine yer verilmiştir.
Söz konusu tespitlerin bir arada değerlendirilmesinden; özellikle kuruluşundan itibaren faaliyette olduğu 1 yıl gibi kısa bir süre içerisinde yüksek cirolar elde ettiği, yeterli bir organizasyon, demirbaş, tesisat, taşıt ve kapasitesi olmamasına rağmen yüksek cirolar elde ettiği, alışlarına dair faturalarının tamamına yakının sahte veya taklit faturalar olduğu dikkate alındığında, mükellefçe düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Bu nedenle, söz konusu mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararının buna ilişkin kısmında ise hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 15/09/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.