Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2019/4158 E. , 2021/4070 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/4158
Karar No : 2021/4070
TEMYİZ EDEN (DAVACI) …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) :…Vergi Dairesi Başkanlığı/…
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU :…Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasına davalı idare tarafından yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin …Bölge Mahkemesi …Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının serbest muhasebecisi olduğu …'dan tahsil edilemeyen 2012 ve 2013 yıllarına ilişkin gelir vergisi, katma değer vergisi, vergi ziyaı cezaları ve hesaplanan gecikme faizlerinden oluşan kamu alacağının tahsili amacıyla …tarih ve …sayılı Sorumluluk Raporu uyarınca adına müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen …tarih ve …ila …takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu …tarih ve …ila …takip numaralı ödeme emirleri yönünden; davacı hakkında düzenlenen sorumluluk raporunda, beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmadığının açık ve net olarak tespit edilmesi gerektiği halde bu yönde yapılmış herhangi bir değerlendirme ve tespit bulunmadığı, asıl borçlu mükellefin beyanı ve davacının sırf haklarında olumsuz tespitler bulunan her üç mükellefin de muhasebecisi olmasının söz konusu organizasyon içerisinde yer aldığını ispata yeterli olmadığı, ayrıca davacının ilgili mükellefe ait faturaları üzerinde yazılı tutarlardan farklı tutarlarla kayıt ve beyanlara yansıtması, tutulan kayıtlarla uyumsuz şekilde beyanname düzenlenmiş olması gibi muhasebecilik faaliyetleri ile ilgili sorumluluğunu doğuracak bir eylemi bulunmadığı, kaldı ki asıl borçlunun ceza mahkemesi huzurunda verdiği ifadesinde de faturalarının gerçek olduğu yönünde beyanda bulunması karşısında, davalı idarece davacının muhasebeciliğini yaptığı mükellefin sahte fatura düzenlediğini bildiğine veya bilebilmesi gerektiğine ve sahte fatura düzenleme organizasyonu içinde yer aldığına dair somut tespitler ortaya koyulamadığından, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesi uyarınca davacının ziyaa uğratılan vergi ve kesilen cezalardan asıl mükellef ile birlikte sorumlu tutulmasında ve amme alacağının tahsili amacıyla müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmadığı, ... ila ... takip numaralı ödeme emirleri yönünden ise …Bölge İdare Mahkemesi …Vergi Dava Dairesinin …tarihli E:…, K:…sayılı davanın reddine ilişkin kararına karşı yapılan temyiz başvurusu üzerine, Danıştay Üçüncü Dairesi'nce yürütmenin durdurulmasına dair bir karar verilmediğinden, tahsilat sürecinin devam etmesinde bir engel bulunmadığı gerekçesiyle söz konusu ödeme emirleri bakımından dava reddedilmiş, …ila …takip numaralı ödeme emirleri ise iptal edilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacının yasal kayıtlarını düzenlediği ve beyannamelerini verdiği mükelleflerinin POS tefecilik yaptığı, anılan faaliyette mükelleflerin komisyon yüzdesiyle çalışmaları nedeniyle çok yüksek tutarlı belge düzenlediklerinden, yüksek tutarlı matrah beyanıyla karşılaşılmaması için maliyet ve giderlere yönelik sahte belge temini ve bilançonun dengelenmesi konusunda mali müşavir desteğinin şart olduğu, olayda üç mükellefi de POS tefecilik yaptığı anlaşılan davacının, mesleğini yaparken gerekli özen ve sorumluluğu göstermediği gibi vergi kaybının oluşmasında teknik mali müşavirlik desteği de sağladığı görüldüğünden, ziyaa uğratılan vergi ve kesilen cezalar nedeniyle müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davalı idarenin istinaf başvurusunun kabulüyle Vergi Mahkemesi kararının, …ila …takip numaralı ödeme emirlerinin iptaline dair hüküm fıkrası kaldırılarak davanın bu ödeme emirleri yönünden reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Hakkında düzenlenen sorumluluk raporunun kendisine tebliğ edilmediği, sahte belge düzenleme organizasyonunun içinde yer aldığına dair somut herhangi bir tespit bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmiştir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Davacının, muhasebesini tuttuğu ve hakkında sahte fatura tanzimi ve kullanımından dolayı vergi inceleme raporu bulunan …'nın muhasebecisi sıfatıyla beyannamelerini verdiği ve sahte fatura ticareti içerisinde yer aldığı tespit edildiğinden, mükellefle birlikte müşterek ve müteselsilen sorumlu sıfatıyla hakkında düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 17. maddesinin 2. fıkrası uyarınca davacının duruşma istemi yerinde görülmeyerek ve dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca bir karar verilmeksizin işin gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacının serbest muhasebecisi ve mali müşaviri olduğu …'nın 2010 ila 2013 yıllarına ait hesap ve işlemleri sahte fatura düzenleme yönünden incelenmesi sonucu …tarih …sayılı Vergi Tekniği Raporunun düzenlendiği, bu rapor ile …'nın, komisyon karşılığı sahte belge düzenlemek amacıyla faaliyet yürüttüğü, 21/09/2010 tarihinden itibaren düzenlediği tüm belgelerinin sahte belge niteliğinde olduğu hususlarının tespit edildiği, …'nın mali müşaviri olan davacının organizasyon halinde yürütülen bu faaliyetlerde aktif rol aldığına dair hakkında …tarih ve …sayılı SMMM Sorumluluk Raporu düzenlendiği ve Vergi Usul Kanunu'nun 227'nci maddesi uyarınca mükellef adına tarh edilen vergiler, kesilecek cezalar ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olduğundan bahisle davacının bağlı bulunduğu Gazikent Vergi Dairesi Müdürlüğü'nce uyuşmazlık konusu ödeme emirlerinin düzenlendiği anlaşılmaktadır.
Davacı hakkında düzenlenen …sayılı Sorumluluk Raporu'nda; asıl borçlu …'nın 21/09/2010 tarihinden itibaren gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına yönelik ticari faaliyeti olmadığı, komisyon karşılığı sahte belge düzenlemek amacıyla faaliyet yürüttüğünün …tarihli …sayılı Vergi Tekniği Raporu ile tespit edildiği, …adına 2010 ila 2014 yıllarında beyannameleri düzenleyen ve gönderen mali müşavirin davacı olduğu, vergi tekniği raporuna göre mükellefin yüklü miktarda alış yaptığını bildirdiği …ile …hakkında da sahte belge düzenleme ve pos tefecilik fiili nedeniyle vergi tekniği raporları düzenlendiği, diğer yandan asıl borçlunun vergi incelemesi sırasında alınan beyanında "2011 ila 2013 yıllarında toplamda tüm alışlarının 200.000,00-TL ve satışlarının ise 300.000,00-TL civarında olduğunu" ifade etmesine rağmen asıl mükellef adına davacı tarafından ilgili vergi dairesine verilen gelir vergisi beyannamesinde söz konusu yıllarda toplam 16.193.255,47-TL tutarında hasılat beyan edildiği, davacının aynı zamanda …'nın tüm alışlarını yaptığı …ve …'ın da mali müşavirliğini yaptığı, yine ...'dan 2011 ila 2013 yıllarında toplam 1.650.972,00 TL alış yaptığını bildiren …Hurda Metal İnşaat Tekstil Taşımacılık Limited Şirketi ve 2011 ila 2013 yıllarında toplam 3.547.160,00 TL alış yaptığını bildiren …Plastik Hurda Metal İnşaat Tekstil Taşıma Limited Şirketi adına ilgili yıllarda beyannameleri düzenleyen ve gönderen kişinin de davacı olduğu dolayısıyla serbest muhasebeci mali müşavir olan davacının, sahte fatura ticareti organizasyonu içerisinde yer aldığı ileri sürülerek müştereken ve müteselsilen sorumluluğuna gidildiği görülmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 1. maddesinde, Kanunun amacının, işletmelerde faaliyetlerin ve işlemlerin sağlıklı ve güvenilir bir şekilde işleyişini sağlamak, faaliyet sonuçlarını ilgili mevzuat çerçevesinde denetlemeye, değerlendirmeye tabi tutarak gerçek durumu ilgililerin ve resmi mercilerin istifadesine tarafsız bir şekilde sunmak olarak belirtilmiş ve bu Kanun hükümlerine göre meslek icrasına hak kazananlara, "Serbest Muhasebeci", "Serbest Muhasebeci Mali Müşavir", "Yeminli Mali Müşavir" denileceği ifade edilmiş, aynı Kanun'un 2. madesinin A işaretli bendinde, muhasebecilik ve mali müşavirlik mesleğinin konusunun gerçek ve tüzel kişilere ait teşebbüs ve işletmelerin, genel kabul görmüş muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gereğince, defterlerini tutmak, bilanço, kar, zarar tablosu ve beyannameleri ile ilgili diğer belgelerini düzenlemek ve benzeri işler yapmak olduğu belirtilmiştir.
3568 sayılı Kanun'un serbest muhasebeci, serbest muhasebeci ve mali müşavirler ile yeminli mali müşavirlere vermiş olduğu yetkiye ilişkin mali sorumluluğu düzenleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun Mükerrer 227. maddesinde; Maliye Bakanlığının, vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanun'a göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiş, aynı maddede beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı kurala bağlanmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun Mükerrer 227. maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak Maliye Bakanlığınca yayımlanan (4) sıra No'lu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Tebliği'nin "Beyannameleri İmzalayacak meslek Mensupları ve Sorumlulukları" başlıklı (III) işaretli bölümünde, mükelleflerin beyannamelerinin, kendilerine 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci ve Mali Muşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun 2/A-a maddesinde belirtilen hizmetleri bir bütün olarak fiilen veren meslek mensupları tarafından imzalanacağı, meslek mensuplarının, mükellef tarafından kendilerine ibraz edilen belgelerin, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri ile genel muhasebe kurallarına uygun ve doğru olarak yasal süresi içinde kanuni defterlere kaydedilmesinden ve mali tablolara aktarılmasından sorumlu olduğu, meslek mensuplarının, bilerek kullandıkları veya harici araştırmayı gerektirmeden sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu anlaşılabilen belgelerden de sorumlu olacakları, miktar veya tutar itibariyle işletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle mütenasip olmayan belgeler ile ticari örf ve teamüle uygun olmayan belgelerin de meslek mensuplarının sorumluluğunda olduğu, böyle bir belgenin varlığı halinde, meslek mensuplarının bunun doğruluğunu mükelleften isteyebilecekleri, mükellefin bir tespitte bulunmaması ve meslek mensubunun ikna olmaması halinde, keyfiyetin meslek mensubunca vergi dairesine yazılı olarak bildireceği, bu bildirimle meslek mensubunun sözkonusu belgelere ait sorumluluğunun ortadan kalkacağı, sorumluluğun tespitinde, yukarıda belirtilen sorumlulukla bağlantılı olarak ortaya çıkan vergi ziyaının yeterli olacağı; "Müşterek ve Müteselsil Sorumluluğun Tesbiti" başlıklı (V) işaretli bölümünün ( B ) bendinde ise; müşterek ve müteselsil sorumluluğu vergi inceleme raporu ile tespit edilen meslek mensupları hakkında vergi dairelerince yapılacak takibatın, vergi ve ceza tahakkukunun kesinleşmesinden sonra başlatılacağı ve tahakkuku kesinleşen vergi ve cezanın tahsiline yönelik olacağı hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Davacının müteselsil sorumluluğuna dayanak olarak gösterilen saptamaların, bir sahte fatura düzenleme organizasyonu içinde bulunulduğu veya muhasebecilik hizmeti sunulan mükellefin sahte fatura düzenlediğinin davacı tarafından bilindiği veya bilinmesi gerektiğini kanıtlayıcı mahiyette olmadığı sonucuna varıldığından, ulaştığı aksi yöndeki yargı uyarınca istinaf başvurusunu kabul ederek davayı reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.…Bölge İdare Mahkemesi …Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesine,
4.Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 28/09/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar bozulması istenen Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında istemin kabulünü gerektirecek durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile Vergi Dava Dairesi kararının onanması gerektiği oyuyla karara katılmıyoruz.