Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2019/4253 E. , 2022/1102 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/4253
Karar No : 2022/1102
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ....
İSTEMİN KONUSU : .... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin .... tarih ve E:...., K:.... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaptığı tespit edilen ... Adi Ortaklığı'nın sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 2013 yılı, 2013/Ocak-Mart, 2013/Nisan-Haziran, 2013/Temmuz-Eylül ve 2013/Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ....Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:.. sayılı kararıyla; ... Adi Ortaklığı hakkında düzenlenen ... tarih ve .... sayılı, .... Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve .... sayılı ile .... Lojistik Hizmetleri Gıda Hayvancılık Petrol İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve .... sayılı Vergi Tekniği Raporları birlikte değerlendirildiğinde; kesilen cezaların dayanağı olan .... tarih ve .... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda, davacının .... Adi Ortaklığı'nın sahte fatura düzenleme organizasyonuna ... Lojistik Hizmetleri Gıda Hayvancılık Petrol İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ile .... Enerji Gıda Doğalgaz Sanayi Ticaret Limited Şirketi üzerinden düzenlenen faturaların piyasa sürülmesinde aracı olduğu gerekçesiyle iştirak ettiği tespit edilmiş ise de, ... Lojistik Hizmetleri Gıda Hayvancılık Petrol İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen .... tarih ve ... Vergi Tekniği Raporunda davacının sahte fatura organizasyonuna iştirak ettiğine dair herhangi bir tespitin bulunmaması, ... tarihi itibariyle HCS Firmasının yöneticiliğinden ayrıldığı, vergi tekniği raporunda anılan şirketçe 01/03/2012 tarihinden itibaren düzenlenen faturaların sahte olduğu tespit edildiğinden bu tarihte davacının şirket yöneticisi veya ortağı olmadığının açık olması karşısında ve .. Adi Ortaklığı'nın sahte fatura düzenleme organizasyonu hakkında düzenlenen ... sayılı Görüş ve Öneri Raporu'na istinaden ... Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun değerlendirme bölümünde; mükellef kurumun sahte fatura düzenleme faaliyetini ... tarih ve ...sayılı Görüş ve Öneri Raporu'nda belirtilen organizasyon içerisinde yapmadığı ancak ilgili organizasyondan sahte fatura temin etmek suretiyle gerçekleştirdiği kanaatine varıldığı belirtildiğinden, ... Limited Şirketi hakkındaki vergi tekniği raporunda şirketin organizasyon kapsamında sahte fatura düzenlemediği sadece söz konusu organizasyondan fatura temin ettiği açıkça belirtilmiş olduğundan ... Enerji Gıda Doğalgaz Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nce düzenlenen faturaların vergi tekniği raporundaki bu tespite rağmen ... Ortaklığı'nın sahte fatura organizasyonu kapsamında düzenlendiğinden bahsedilemeyeceğinden ... Limited Şirketi'nce düzenlenen faturaların piyasaya sürülmesinde davacının aracılık ettiğinden bahisle iştirakçi olarak değerlendirilmesine hukuken olanak bulunmadığı, bunun yanında, davacının anılan şirketlerle bağlantısı ve eylemlere katkısının somut ve hukuken geçerli bir şekilde ortaya konulması gerektiğinden, sahte fatura organizasyonu kapsamında paravan olarak belirtilen şirketlerden mal ve hizmet satın alınması tek başına yeterli bir tespit olmayıp, dava konusu cezayı gerektiren eylem sahte fatura düzenleme fiiline iştirak olduğundan, davacının söz konusu faturaların düzenlenmesinde iştirakinin tespit edilmesi gerekmekte olup, davacının anılan şirketlerden fatura temin edip bunları defterlerine kaydedip Ba-Bs formlarıyla beyan etmesinin tek başına sahte belge düzenleme fiiline iştirak olarak değerlendirilmeyeceğinden, davalı idarece anılan şirketler yönünden davacının iştiraki şüpheye yer bırakmayacak şekilde ortaya konulamadığından ve ayrıca sahte fatura düzenleme fiiline iştirak için dayanak alınan vergi tekniği raporunda, davacı hakkında yapılan diğer tespitlerin (Fiziki ve teknik takip tutanakları, bankalar aracılığıyla yapılan havaleler, telefon görüşmeleri) tamamının adli soruşturma için Emniyet Müdürlüğü tarafından hazırlanan fezlekeye dayandırıldığı anlaşılmış olup, söz konusu fezlekede yer alan tespitlerin vergi incelemesi yapılırken doğruluğunun teyidi için vergi inceleme elemanınca ayrıca bir araştırma yapılmayarak, ilgili bilgi ve belgeler rapora da eklenmeyerek, bu haliyle sadece fezlekeye atıf yapılmak suretiyle başlıklar halinde yapılan bu tespitlerin davacı yönünden işlenen sahte fatura düzenleme suçuna, sahte olarak düzenlenen her bir fatura özelinde ve gerçekleştirilen her işlemine etkisi ve katkısının ayrıca araştırılarak açık ve somut olarak hiç bir şüpheye yer bırakmayacak bir biçimde ortaya konulamadığı, bu haliyle, davacının komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaptığı tespit edilen ... Adi Ortaklığı'nın organizasyonu içerisinde yer aldığı vergi tekniği raporlarıyla tespit edilen ... Lojistik Hizmetleri Gıda Hayvancılık Petrol İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ile ... Enerji Gıda Doğalgaz Sanayi Ticaret Limited Şirketi üzerinden sahte fatura düzenleme organizasyonu kapsamında vergi kaybına neden olan fiile iştirak ettiği Emniyet Müdürlüğü'nce düzenlenen soruşturma raporuna dayalı olması, soruşturma raporunda yapılan tespitlerin vergi incelemesine dayanak alınması için herhangi bir ek araştırma ve incelemenin yapılmayarak söz konusu tespitlerin belgeleriyle birlikte ortaya konulamaması, kısacası vergi ziyaı cezalarına dayanak alınan vergi tekniği raporunun soruşturma raporuna atıf yapılmak suretiyle yapılan tespitleri içermesi ve bankalar aracılığıyla yapıldığı iddia edilen yatır-çek işlemlerinin hangi tarihlerde, hangi bankalar nezdinde, kimlere, ne amaçla yapıldığının, sahte fatura organizasyonuna ilişkin olup olmadığı vergi tekniği raporunda hukuken doğruluğu kanıtlanmış belgelerle ortaya konulamadığından davacının sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiği hiç bir şüpheye yer bırakmayacak bir şekilde ortaya konulamadığından davacı adına iştirak nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: ... Adi Ortaklığının sahte fatura organizasyonu mahkemece her ne kadar sahte fatura düzenleme fiiline indirgenmişse de ticari hayat göz önüne alındığında söz konusu faturaların piyasaya sürülmesiyle bu fiilin tamamlandığı, söz konusu organizasyonun sahte fatura düzenlenme ve söz konusu faturaların piyasaya sürülmesi şeklinde bir bütün olarak düşünülmesi gerektiği, bu nedenle de adi ortaklık ile ... Enerji Gıda Doğalgaz Sanayi Tic. Ltd. Şti'nin fiillerinin birbirini tamamlamakta olup bir bütün olarak düşünülmesi gerektiği, ortaklık ile şirket arasında suç işleme kararının var olduğu ve birbirini teyit ettiği, davacının eyleminin iştirak kapsamında olduğunun gerek vergi tekniği raporu gerek emniyet güçlerince yapılan teknik ve fiziki takip ile tespit edilmiş olup bu tespitlerin gözardı edilmesinin hukuka ve yasalara aykırı olduğu iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaptığı tespit edilen ... Adi Ortaklığı'nın sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 2013 yılı, 2013/Ocak-Mart, 2013/Nisan-Haziran, 2013/Temmuz-Eylül ve 2013/Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu, 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.
213 sayılı Kanun'un; "Vergi ziyaı" başlıklı 341. maddesinde, "Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder. Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir. Yukarıdaki fıkralarda yazılı hallerde verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması veyahut haksız iadenin geri alınması ceza uygulanmasına mani teşkil etmez." hükmüne, "Vergi ziyaı cezası" başlıklı 344. maddesinde, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanacağı hükmüne yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden; ... Adi Ortaklığı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; ...'nın kimsesiz şahıslar adına paravan şirketler kurduğu ve sahte fatura düzenleyip piyasaya satarak haksız kazanç sağladığı yönündeki bilgiler üzerine alınan mahkeme kararı ile ...ın ofisinde, ... Mimarlık Limited Şirketi,... Lojistik Limited Şirketi ve ... İnşaat Limited Şirketi'nin ofislerinde yapılan aramalarda 18 farklı firmaya ait satış faturaları, yasal defterler, kaşeler ve muhtelif evrakların ele geçirildiği, Mersin İl Emniyet Müdürlüğü KOM Şube Müdürlüğü tarafından hazırlanan ifade tutanakları, iş yerlerinde yapılan aramalarla ilgili arama ve el koyma tutanakları, fiziki takip tutanaklarının Mersin Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığına gönderildiği, yapılan değerlendirmeler neticesinde görüş ve öneri raporu düzenlendiği ve bir kısım mükellefin incelemeye sevk edildiği, netice olarak ... ve ... Adi Ortaklığı ile İstiklal Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Enerji Gıda Doğalgaz Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ....'nin sahte fatura düzenleme faaliyetinde bulundukları ve bu faaliyete, sahte faturalara piyasadan müşteri bulma, faturaların sahteliğini gizlemek amacıyla fatura bedelleriyle ilgili bankalarda muvazaalı para yatırma çekme gibi işleri yapmak suretiyle iştirak eden şahısların yapılan fiziki ve teknik takip ile tespit edildiği görülmüştür.
Anılan raporun davacı hakkındaki kısmında ise, davacının ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün potansiyal mükellefi olduğu, davacının ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı .... Hizm. Gıda Hay. Pet. İnş. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti'nin ... tarihleri arasında yöneticiliğini yaptığının tespit edildiği, ... Lojislik Ltd. Şti. Hakkında ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporunun düzenlendiği, söz konusu rapora göre .... tarihinden itibaren mükellef kurumun düzenlemiş olduğu tüm faturaların sahte fatura olarak dikkate alınması gerektiği ve mükellef adıne sahte fatura düzenleme işi yapıp, komisyon geliri elde eden kişilerin ... ve ... isimli şahıslar olduğunun tespit edildiği belirtilmiştir.
Davacının ... tarihinde .... Emniyet Müdürlüğünde vermiş olduğu ifadesinde “ ...'yı şirket müdürü olarak görev yaptığı ... Loj. Ltd. Şti. ile ilgili olarak SGK Müdürlüğüne ifade vermeye gittiğinde kendisine gösterilen evraklar üzerinden tanıdığını, bu şahsın şirketini kullanarak 150-200 kişiye yakın kişiyi sigortalı gösterdiğini öğrendiğini, .... isimli şahsı kömür satışı İşi dolayısıyla tanıdığını, ne kendi adına ne de bir başkası adına paravan şirket kurmadığını " beyan ettiği, ... Emniyet Müdürlüğünün sahte fatura organizasyonuna ilişkin olarak fiziki takip ve iletişim tespit tatanaklarında 29/07/2013 tarihinde ... ile davacı arasında iki telefon görüşmesi geçtiği, söz konusu görüşmede ...'nın, davacıdan ... Loj. Hizm. Gıda Hay. Pet. İnş. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti'nin müdürü ve ortağı olarak görünen ...'i bulmasını ve vekalet almasını istediği, karşılığında davacıya bir miktar ödeme yapacağını ifade ettiğinin tespit edildiği, 15/07/2013 ve 02/09/0213 tarihli fiziki takip tutanaklarından davacının, sahte fatura organizasyonuna iştirak ettiği rapor ile tespit edilen Mustafa Yeşil ile buluşarak paravan firmalar tarafından düzenlenen sahte faturaların bedelini bankadan yatır-çek şeklinde yaparak kapama yaptıklarının tespit edildiği,...'nın ... tarihinde ... Emniyet Müdürlüğünde vermiş olduğu ifadesinde davacıyı tanıdığını ancak aralarında ticari bir ilişki olmadığını, bu şahsın ....'le birlikte naylon fatura işi yaptığını ” beyan ettiği belirtilmiştir.
Ayrıca davacı tarafından sahte fatura organizasyonu ile bağlantılı olduğu raporda tespit edilen ve bakkında sahte fatura düzenlemekten dolayı ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporu düzenlenen ... Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün .... vergi kimlik numaralı ... Enerji Gıda Doğalgaz San .Tic. Ltd Şti'nin hesabına .... tarihinde .... Vergi Dairesi Müdürlüğünün .... vergi numaralı mükellefi ... Kömürcülük İth. İhr. İnş Taah. Gıda Turz. Tic. Ltd. Şti. adına 75.000,00-TL para yatırdığı, 21/01/2013 tarihinde ise ... Enerji Gıda Doğalgaz San .Tic. Ltd Şti tarafından davacının eşinin hesabına 70,000,00-TL havale yapıldığı, kardeşi ....tarafından "... Kömürcülük .... Ödemesi” adı altında Al...arsu Enerji Ltd. Şti. hesabına 163.500,00-TL para yatırıldığının tespit edildiği, ... Enerji Ltd. Şti. Hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ile mükellef kurum tarafından 2013 yılında ... Kömürcülük adına 619.015,00-TL tutarında sahte fatura düzenlendiğinin tespit edildiği ifade edilmiştir.
Yukarıdaki tespitlerin değerlendirilmesinden; gerek davacı hakkındaki fiziki ve teknik takipler sonucu elde edilen veriler gerek hakkında verilen ifadeden; davacının ....'yı tanımadığını beyan etmesine rağmen aralarında olan telefon görüşmeleri ve ....'nın emniyette vermiş olduğu ifadesinden tanıştıkları, sahte fatura organizasyonu içerisinde yer aldığı raporla tespit edilen ... ile buluşarak paravan firmalar tarafından düzenlenen sahte faturaların bedelini bankadan yatır-çek şeklinde yaparak kapama yaptıklarının tespit edilmesi nedeniyle davacının .. Adi Ortaklığı'nın sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiği kanaatinevarıldığından, Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu vergi ziyaı cezası tutarlarının doğruluğunun araştırılması suretiyle yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kabulüne,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, ... tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(x)KARŞI OY: Davalının temyiz isteminin reddi ve Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.