Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2019/4671 E. , 2022/2084 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/4671
Karar No : 2022/2084
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasına davalı idare tarafından yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 2013 yılında alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiğinden bahisle sözü edilen faturalara konu indirimlerin reddi ve önceki yıldan devreden indirilebilecek katma değer vergisinin bulunmadığı da gözetilerek yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca Ocak ila Aralık 2013 dönemleri için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … hakkındaki vergi tekniği raporunda, 2009 ila 2012 yıllarına ilişkin işlemlerinin incelendiği, dava konusu döneme ilişkin bir inceleme yapılmadığı, her ne kadar söz konusu vergi tekniği raporunun sonuç kısmında, tespit edilmesi halinde izleyen yıllarda düzenlemiş olduğu faturaların da sahte olarak dikkate alınması gerektiği belirtilmişse ise de anılan dönemde sahte fatura düzenlediği saptanmadığından varsayıma dayalı olarak 2013 yılında da düzenlediği faturaların da gerçeği yansıtmadığının kabul edilemeyeceği, … Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkındaki saptamaların, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığını kanıtlayıcı mahiyette olmadığı, … Otomotiv Kimya Petrol Ürünleri Matbaacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve … Petro Kimya Lojistik Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirket hakkındaki tespitlerden düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı sonucuna varıldığı, dava konusu tarhiyatın önceki yıldan devreden indirilebilecek katma değer vergisi bakımından bağlı olduğu davacı adına Ocak ila Aralık 2012 dönemine ilişkin olarak yapılan katma değer vergisi tarhiyatı, Mahkemelerinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile azaltıldığından idarece bu konuda yeniden işlem tesis edilmesi gerekmekte olup önceki yıldan devreden katma değer vergisi tutarının olmadığı gözetilerek tesis edilen işlemde hukuka uyarlılık bulunmadığı, somut bir saptama olmaksızın 213 sayılı Kanun'un 353. maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği gerekçesiyle tarhiyat azaltılmış, özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI :Davanın süresinde açılmadığı, önceki yıldan devreden indirilebilecek katma değer vergisi olmadığı da gözetilerek yapılan tarhiyatın …Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile … tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı, gerçekte alması gereken belgeleri almadığı tespit edilen davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ…'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
Davacının, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiğinden bahisle önceki dönemden devreden katma değer vergisinin bulunmadığı da gözetilerek yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca özel usulsüzlük cezasının kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendinde, fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağlardan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların herbirine her bir belge için, kanunda öngörülen miktardan az olmamak üzere, belgelere yazılması gereken meblağın % 10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; dava konusu tarhiyatın önceki yıldan devreden indirilebilecek katma değer vergisinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi adına muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediğinden ve alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiğinden bahisle 2013 yılı için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin muhteviyatı itibariyle yanıltıcı fatura düzenlenmesinden kaynaklanan kısmının kaldırılmasına ilişkin … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ilgili hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 23/12/2019 tarih ve E:2016/7091, K:2019/7359 reddedildiği ve anılan kararın düzeltilmesi isteminin de anılan Dairenin 23/02/2021 tarih E:2020/3401, K:2021/1198 sayılı kararıyla reddedildiği anlaşıldığından, Vergi Mahkemesi kararının, tarhiyatın, değinilen mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan kısmının yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenen faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın, söz konusu kişiden temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden reddine ilişkin … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ilgili hüküm fıkrasına karşı davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunun reddine dair … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ilgili hüküm fıkrası, Danıştay Üçüncü Dairesinin 23/12/2021 tarih ve E:2018/6214, K:2021/6435 sayılı kararı ile onanadığından Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu tarhiyatın değinilen mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan kısmının yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
Yeniden verilecek kararda, özel usulsüzlük cezasının …'ten alınan faturalardan kaynaklanan kısmı hakkında yeniden değerlendirme yapılarak bir karar verilmesi gerektiği tabiidir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesi, fatura veya benzeri belge verilmemesi, alınmaması ve diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmamasına ilişkin özel usulsüzlükler ve cezalarını düzenlemektedir. Sözü edilen maddede öngörülen bu düzenleme ile mükelleflerin işlemlerinin kayıt ve belge düzenine uygun yürütülmesinin sağlanması amaçlanmıştır.
Alımların sahte faturayla belgelendirilmesi, 213 sayılı Yasa'nın 353. maddesinin 1. bendinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmediği için özel usulsüzlük cezasının; … Otomotiv Kimya Petrol Ürünleri Matbaacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve … Petro Kimya Lojistik Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden temin edilen faturalardan kaynaklanan bölümü, maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediğinden, … Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmının ise dayanağı kalmadığından yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; dava konusu tarhiyatın, önceki yıldan devreden indirilebilecek katma değer vergisinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4. Kararın; dava konusu tarhiyatın ve özel usulsüzlük cezasının, … tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5. Kararın; özel usulsüzlük cezasının, … Otomotiv Kimya Petrol Ürünleri Matbaacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, …. Petro Kimya Lojistik Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile … Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmınına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE, 26/04/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatın ve kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararının tarhiyatın … tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararının ilgili hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkında, faturaların temin edildiği mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarındaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına bu yönden katılmıyoruz.