Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2019/5179 E. , 2022/615 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/5179
Karar No : 2022/615
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Metal Demir Çelik ve Medikal Malzemeleri Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiği yönünde düzenlenen vergi tekniği raporu done alınmak suretiyle takdir komisyonu kararına dayanılarak 2017 yılına ilişkin re'sen tarh edilen kurumlar vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı şirket hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden, davacıdan mal/hizmet alan mükelleflerin ifadelerinden, davacının iş yeri adresinde faaliyette bulunduğuna dair net bir bilgi edinilemediği, şirket muhasebecisinin Ankara'da ikâmet ettiği, alınan ifadesinde mükellef şirketten hiçbir ücret almamasına karşın 1,5 yıldan bu yana muhasebe işlerini yürüttüğünü belirttiği, anılan muhasebeci hakkında önceden yazılmış disiplin, sorumluluk ve kaçakçılığa iştirak suçu raporlarının bulunduğu, davacının alım/satım yaptığı bir kısım mükelleflerin muhasebe işlerinin de aynı kişi tarafından yürütüldüğü, ... Yapı Malzeme Demir Çelik İnş. Tic. Ltd. Şti. yetkilisinin alınan ifadesinde, mükellef şirketin İhsan isminde bir pazarlamacısı vasıtasıyla irtibata geçtiklerini belirtmesine karşın şirketin hiçbir çalışanının olmadığı, anılan yetkilinin mükellef kurumdan inşaat demiri aldıkları, ancak analizi neticesi sertifika ile uyumsuzluk olduğundan malı ertesi ay iade ettikleri ve herhangi bir ödemede bulunmadıklarını ifade etmesine karşın banka hesapları üzerinde yapılan incelemede, anılan firmanın mükellefe toplam 2.665.000-TL çekle ödemede bulunduğunun belirlendiği, davacı şirketin, çalışanı, motorlu aracı, deposu, makine veya ekipmanı olmadan işe başladığı ilk birkaç ayda 16.998.922,00-TL tutarında ciroya ulaşması ve 2017 yılında 195.990.508,02-TL satış yapmasının iktisadi, ticari ve teknik icaplara uygun olmadığı, davacının hiçbir vergi borcunu ödemediği ve alım satım yaptığı mükelleflerin büyük bir çoğunluğu hakkında sahte belge düzenleme tespiti bulunduğu dikkate alındığında, davacının ilgili dönemde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı, şirket tarafından kuruluş tarihi olan 27/09/2016 tarihinden itibaren düzenlenen tüm belgelerin sahte belge niteliğinde olduğu sonucuna varılmış olup gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifası olmaksızın fatura düzenlediği tespit edilen davacı şirketin bu faaliyetinden elde ettiği komisyon gelirinin vergilendirilmesi amacıyla yapılan dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket adına yapılan cezalı tarhiyata ilişkin ihbarnameler ile takdir komisyonu kararlarının davacıya 12/07/2018 tarihinde tebliğ edilmesine karşın tarhiyat ve cezaların dayanağına ilişkin bilgi ve belgelerin gösterildiği davacı şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediğinin anlaşılması karşısında davacının hangi suç ile isnat edildiğini öğrenme ve bu duruma göre savunma yapma hakkı elinden alındığı gibi kendisine ait bilgilerin verilmemesinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 5. maddesi kapsamında da değerlendirilemeyeceği, hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun davacıya tebliğ edilmemesinin dava konusu vergilendirme işlemlerini hükümsüz kılacak nitelikte esasa etkili bir şekil eksikliği oluşturduğu sonucuna varılarak davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına ve davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Mahkeme kararında belirtilenin aksine söz konusu cezalı tarhiyatın vergi tekniği raporuna dayalı olarak değil, vergi inceleme raporuna dayalı olarak kesildiği iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket adına, sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiği yönünde düzenlenen vergi tekniği raporu done alınmak suretiyle takdir komisyonu kararına dayanılarak 2017 yılına ilişkin re'sen tarh edilen kurumlar vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 20. maddesinde, verginin tarhının, vergi alacağının, kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak, bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden idari muamele olduğu; 21. maddesinde tebliğin, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesi olduğu; 34. maddesinde, ikmalen ve re'sen tarh edilen vergilerin "ihbarname" ile ilgililere tebliğ olunacağı; 35. maddesinin 1. fıkrasında da ihbarnamelerde; sıra numarası ve tanzim tarihi, verginin nev'i, mükellefin soyadı, adı (tüzelkişilerde unvanı) ile açık adresi, vergilendirme dönemi, verginin matrahı, hesabı ve miktarı, kısa ve açık bir ifade ile ikmalen veya re'sen vergi tarhını gerektiren sebepler, vergi mahkemesinde dava açma süresi ve şeklinin yer alması gerektiği düzenlendikten sonra 2. fıkrasında, takdir komisyonu kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve re'sen takdiri gerektiren inceleme raporunun birer suretinin ihbarnameye eklenmesi öngörülmüştür.
Aynı Kanun'un 108. maddesinde ise tebliğ olunan vesikaların esasa müessir olmayan şekil hatalarından dolayı hukuki kıymetlerini kaybetmeyecekleri, yalnız vergi ihbarı ile ilgili vesikalarda mükellefin adının, verginin nevi ve miktarının, vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veyahut bu vesikaların görevli bir makam tarafından tanzim edilmemiş bulunmasının vesikayı hükümsüz kılacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
Yine anılan Kanun'un 3/B maddesinde, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 16. maddesinin 1. fıkrasında, dava dilekçelerinin ve eklerinin birer örneğinin davalıya, davalının vereceği savunmanın davacıya tebliğ olunacağı; 2. fıkrasında da, davacının ikinci dilekçesinin davalıya, davalının vereceği ikinci savunmanın da davacıya tebliğ edileceği, buna karşı davacının cevap veremeyeceği, ancak, davalının ikinci savunmasında, davacının cevaplandırmasını gerektiren hususlar bulunduğu davanın görülmesi sırasında anlaşılırsa, davacıya cevap vermesi için bir süre verileceği belirtilmiştir.
Aynı Kanun'un 20. maddesinde de Danıştay, bölge idare mahkemeleri ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeleri kendiliklerinden yapacakları, mahkemelerin, belirlenen süre içinde lüzum gördükleri evrakın gönderilmesini ve her türlü bilgilerin verilmesini taraflardan ve ilgili diğer yerlerden isteyebilecekleri, bu husustaki kararların, ilgililerce, süresi içinde yerine getirilmesinin mecburi olduğu; 21. maddesinde ise, dilekçeler ve savunmalarla birlikte verilmeyen belgelerin, bunların vaktinde ibraz edilmelerine imkan bulunmadığına mahkemece kanaat getirilmesi durumunda, kabul ve diğer tarafa tebliğ edileceği, bu belgelerin, duruşmada ibraz edilmesi ve diğer tarafın cevabını hemen verebileceğini beyan etmesi veya cevap vermeye lüzum görmemesi halinde, ayrıca tebliğ edilmeyeceği açıklanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri uyarınca; idari yargılamada re'sen inceleme ilkesi geçerli olup, bu ilke uyarınca yargı yerlerinin görülmekte olan davalara ilişkin her türlü bilgi ve belgeyi isteme ve inceleme hakkı bulunmakta, öte yandan; iddia ve savunmalar ile deliller karşılıklı olarak davanın taraflarına tebliğ edilmekte, dolayısıyla ilgililer, haklarında tesis edilen dava konusu idari işlemi ve bu işlemin tesis edilme sebeplerini, idarelerin dayandığı mevzuat hükümleri ve yine kendilerine ilişkin olup, idarelerin uhdesinde bulunan bilgi ve belgeleri öğrenmekte ve dava dilekçelerinde veyahut kendilerine tebliğ edilen savunma ve eki bilgi ve belgelere karşı verecekleri ikinci dilekçelerde bu bilgi ve belgelerde yazılı olgulara göre gerekli açıklamaları özgür bir biçimde yapabilmekte, bu itibarla, Anayasa ile güvence altına alınan hak arama ve savunma hakkı özgür ve kısıntısız bir biçimde kullanılabilmektedir.
Uygulamada, genellikle vergi tekniği raporuna atıfla düzenlenen vergi inceleme raporları ve/veya takdir komisyonu kararlarının mükellefe tebliğ edildiği ancak, tarh nedeninin, matrahın bulunuş yönteminin ve tarhiyatın dayanağına ilişkin bilgi ve belgelerin gösterildiği vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği görülmektedir. Vergi tekniği raporunun ihbarname ekinde tebliğ edilmemesi usuli bir eksiklik ise de, söz konusu raporun mahkemelerce ara kararı ile istenilmesi ya da re'sen idarece dava dosyasına sunulması üzerine, davacı tarafından incelenmek ve haklılığını ortaya koymaya yönelik delillerini sunmasına imkan vermek suretiyle bu eksikliğin yargılama aşamasında giderilmesi de mümkündür.
Vergilendirme işlemi yapılırken, kanuna uygun biçimlendirilen muamelelerin, bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında, yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, iş yerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Uyuşmazlıkta, davacı hakkında düzenlenen ihbarnamenin, takdir komisyonu kararı ile birlikte davacıya tebliğ edilmesi üzerine yasal süresinde dava açılmıştır.
Olayda, takdir komisyonu kararları ve vergi ceza ihbarnamesinin tebliğ edildiği görüldüğünden; vergi tekniği raporunun ihbarname ile birlikte tebliğ edilmemesi, davacı hakkında tesis edilen işlemi hükümsüz kılacak nitelikte esasa etkili bir şekil hatası teşkil etmemektedir. Kaldı ki; ihbarname ekinde ayrıca tebliğ edilmeyen vergi tekniği raporunun, 2577 sayılı Kanun'un 20 ve 21. madde hükümleri uyarınca, ara kararla istenmesi ya da re'sen idarece dava dosyasına sunulması üzerine davacı tarafından incelenmek ve haklılığını ortaya koymaya yönelik delillerin sunulmasına imkan vermek suretiyle bu eksikliğin yargılama aşamasında giderilmesi de her zaman mümkündür.
Bu durumda, vergi tekniği raporundaki tespitler de değerlendirilmek suretiyle uyuşmazlığın esası incelenerek bir karar verilmesi gerekirken davayı reddeden eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu kabul ederek Mahkeme kararını kaldırıp davayı kabul eden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kabulüne,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 28/02/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.