T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/5209
Karar No : 2022/6438
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Eğitim Danışmanlık Mühendislik Enerji Tarım ve Ticaret Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden res'en tarh edilen 2013 yılı vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; olayda, her ne kadar kursiyerlerden birinin ifadesinden, davacı şirketin, kayıt ve beyan dışı bıraktığı gelirinin bulunduğu kanaati oluşmakta ise de, 213 sayılı Kanun'un 3/B maddesinde olayın gerçek mahiyetinin esas alınacağının, 134 ve devamı maddelerinde de vergi incelemesinin amacının ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu belirtilerek gerçek durumun vergilemeye esas alınacağının ve incelemenin bu amacı sağlamaya yönelik olduğunun ifade edilmesi karşısında, davacı şirketin kayıt ve beyan dışı bıraktığı iddia edilen gelirinin hesaplanmasında, sondaj usulünün seçildiği, davacı şirket temsilcisinin kursiyer sayılarındaki fark nedeni olarak belirttiği hususların yeterince araştırılmadığı, 3069 kursiyerden sadece bilgilerine başvurulan 20 kişiden 13'ünün verdiği bilgiler esas alınarak ortalamalar alındığı ve buna göre hesaplamalar yapıldığı, bu haliyle, yapılan hesaplamaların davacı şirketin gerçek gelirinin hesaplanmasında doğru ve sağlıklı sonuç vermeyeceği anlaşıldığından dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve aksi yöndeki kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin reddine,
2.Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3.Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 10/11/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Davacı adına, bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden res'en tarh edilen 2013 yılı vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulü yönündeki Vergi Mahkemesi kararına ilişkin istinaf başvurusunun reddine dair Vergi Dava Dairesi kararı davalı idarece temyiz edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı kurala bağlanmıştır.
Aynı Kanun'un 30. maddesinin 1. fıkrasında, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra, Kanunun 30. maddesinin 4. bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması hali re’sen tarh nedeni olarak belirtilmiş; 134. maddesinde ise, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükmüne yer verilmiştir.
Davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; şirketin eğitimi destekleyici faaliyetler işi ile iştigal ettiği, Başkent (A) Grup Başkanlığının … tarih ve … sayılı iş emri ekinde, şirketin kursiyer bilgileri dokümanının sunulduğu, bu dokümandan kursiyerlerin program bitiş tarihlerine göre dönem bazlı sayılarına ilişkin tablonun oluşturulduğu, tabloya göre 2013 yılı toplam kursiyer sayısının 3069 olduğu, şirket yetkisinin programın bitiş tarihinin staj bitim tarihi olduğunu bildirmesi üzerine 2013/12 dönemi kursiyer sayısının 169 değil 102 olarak tespit edildiği ve 2013 yılı toplam kursiyer sayısının 3002 olarak belirlendiği, davacı şirketin yasal defter ve belgelerinin incelenmesinden ise şahıslar adına düzenlenen faturalardan tespit edilen 2013 yılı toplam kursiyer sayısının 1383 olarak bulunduğu, kursiyer …'nın şirket hakkındaki ifadesinde, 2.600,00 TL kurs ücreti ödediğini beyan edip banka dekontunu sunduğu halde, adına fatura düzenlenmediğini iddia ettiği, temsilciye kursiyer sayılarındaki uyumsuzluk ve …'ya fatura düzenlenmemesi hususunun sorulduğu, bunun üzerine temsicinin, birinci olarak şirketlerin çalışanlarına iş güvenliği uzmanlığı eğitimi aldırıldığı, Çalışma Bakanlığı'na çalışan isimlerinin verildiği, ancak faturanın şirket adına kesildiği, ikinci olarak, Çalışma Bakanlığına kursiyer listesi sunulduktan sonra bazı kursiyerlerin kursa katılmaktan vazgeçip ödeme yapmadıkları, üçüncü olarak da sınıf mevcudundan az kursiyer olması halinde, nasılsa sınıf açılıyor denilerek tanıdıklarına, eş ve dostlarına da kurstan ücretsiz yararlanma imkanı sundukları için kursiyer sayısında farklılık oluşabileceğini; fatura düzenlenmemesinin kasıtlı olmadığını, unutulmuş olabileceğini beyan ettiği, davacı şirketin, şirketler adına düzenlediği faturalara ilişkin özet bilgilere tutanak ekinde yer verildiği, tutanak eki listeden şirketler adına 251 adet fatura düzenlendiği, iki fatura hariç diğerlerinin içeriğinin eğitim bedeli olduğu, şirket yetlilisine bu faturaların hangi kursiyerlere düzenlendiği ve hangi eğitimi aldıkları sorulduğunda, yetkilinin bu konuda net bilgi veremeyeceklerini, ayrıca ücret alınmayan kişilere ilişkin kayıt tutmadıklarını beyan ettiği, 03/03/2015 tarihli iş emri ekindeki kursiyer listesinden sondaj usulü 20 kişi seçilerek davacı şirkete ne kadar ödeme yaptıklarının sorulduğu, verilen bilgilerden özet tablo oluşturulduğu, bu ifadelerden davacı tarafından Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı İş Sağlığı ve Güvenliği Genel Müdürlüğüne bildirildiği halde kursa katılmadığı için ödeme yapmayan kursiyerlerin de bulunduğunun tespit edildiği, bu kursiyerlerin bilgi verenler içindeki oranının %15 olduğu, bilgi veren kursiyerlerin ifadelerinden ortalama kurs ücretinin tespiti yoluna gidildiği, davacının 2013 yılı toplam yurt içi satışlarının 2.298.634,49 TL, hesaplanan katma değer vergisinin 413.502,07 TL olduğu, 2013 yılında şirketlere düzenlenen fatura bedelleri toplamının 598.675,95 TL, KDV'sinin 107.761,68 TL olduğu, şahıslara düzenlenen fatura bedelleri toplamının 1.699.958,54 TL olduğu, şahıslara düzenlenen fatura bedellerinin, fatura düzenlenen kişi sayısına bölünmesi ile aylık ortalama kişi başı kurs ücretinin tespit edildiği, kendilerine bilgi veren kursiyerlerin içerisinde kursa katılmadığı için ödeme yapmayan kursiyerlerin oranının %15 olduğu, bu oranda kursiyerin … tarih ve … sayılı iş emri ekinde gönderilen listeden tenzil edilerek yeni bir kursiyer listesinin oluşturulduğu, oluşturulan listedeki kişi sayıları ile tespit ettikleri ortalama kurs ücretinin çarpımı ile olması gereken hasılat tutarının tespit edildiği, olması gereken hasılat tutarından, yasal defterlere göre tespit edilen hasılat tutarı düşülmek suretiyle toplam 534.725,54 TL kayıt ve beyan dışı bırakılan hasılat tutarlarının tespit edildiği; yine davacının 2013 yılı hesap ve işlemlerinin kurumlar vergisi yönünden incelenmesi üzerine düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporuyla da, 2013 yılı kurumlar vergisi matrahının 486.481,20 TL olarak takdir edildiği ve şirket adına 78.308,14 TL kurumlar vergisi tarh edilmesinin önerildiği, bunun üzerine yapılan cezalı tarhiyatın kaldırılması istemiyle de bakılan davanın açıldığı görülmüştür.
Bu durumda, davacı şirketin bir kısım kursiyere fatura düzenlememek yada eksik fatura düzenlemek suretiyle eksik hasılat bildiriminde bulunduğu sabit olduğundan, olayda re'sen takdir nedeninin mevcut olduğu, matrah farkının yeterli inceleme ve araştırma yapılmak suretiyle belirlendiği ve 213 sayılı Kanun'un 3. maddesi uyarınca yapılan tarhiyatın yerinde olmadığına ilişkin ispat külfeti davacıya ait iken inceleme elemanına ve dava dosyasına buna ilişkin ispat edici bilgi ve belge sunulmadığı anlaşılmış olup, kayıt ve beyan dışı bırakıldığı belirlenen matrah farkı üzerinden yapılan dava konusu vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık, aksi yöndeki temyize konu kararda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenlerle; temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.