Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2019/5312 E. , 2022/375 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/5312
Karar No : 2022/375
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Tohumculuk Mühendislik Çelik Konstrüksiyon Sera Sistemleri İnşaat Malzemeleri İnşaat Taahhüt Turizm Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Çelik Ürünleri Müh. Hiz. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2013/Mayıs-Temmuz, Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; … Çelik Ürünleri Müh. Hiz. İnş. Taah. San.ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden, adı geçen mükellefin davacıya düzenlediği faturaların, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgeler olduğu sonucuna varıldığından söz konusu faturalara ilişkin katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında ise Yasa'da öngörülen koşullar oluşmadığından hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davalı idare tarafından Vergi Mahkemesi kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasına karşı ileri sürülen iddialar bu kısmın kaldırılmasını sağlayacak durumda bulunmadığından davalı istinaf başvurusunun reddine; davacıya fatura düzenleyen … Çelik Ürünleri Müh. Hiz. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerin değerlendirmesinden; söz konusu şirkette 28/02/2013 tarihinden itibaren %100, 26/03/2013 tarihinden itibaren %49,2 oranında hisseye sahip … nezdinde herhangi bir tespit yapılmadığı, daha önce davacı şirket nezdinde çalıştığı anlaşılan şirket ortağı ve müdürü …'ın beyanıyla yetinildiği, şirketin yasal defterlerinin tasdiklerini yaptırdığı, şirketin bildirim ve beyannamelerini veren … ve … beyanlarında şirketin tüm defter ve belgelerini şirket vekaletine sahip …'e teslim ettiklerini belirttikleri ve …'e ulaşılabildiği halde …'den şirket defter ve belgelerinin istenerek şirket defter kayıt ve belgeleri üzerinde herhangi bir inceleme yapılmadığı, davacı şirketin ortakları ile … Çelik Ürünleri Müh. Hiz. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. ortaklarının 28/02/2013 tarihine kadar aynı kişiler olduğu, hisse devrinden sonra da her iki şirketin aynı adreste faaliyette bulunduğu şirket muhasebecilerinin beyanlarından tespit edildiği ve karşıt incelemelerde diğer mükellefler, şirket ile ticari ilişkilerinde davacı şirketin de ortağı olan … ile muhatap olduklarını belirttikleri halde söz konusu çalışma şekline dair yeterli araştırma ve tespitlerin yapılmadığı, davacı şirketin kayıtlarına intikal ettirdiği 12/02/2013 tarihli fatura 26/03/2013 tarihinden önce olduğu ve muhteviyatı (nakli yekun, samsung klima) itibarıyla gerçek olup olmadığı davacı şirket nezdinde tespit edilebileceği halde bu yönden herhangi bir araştırma yapılmadığı, yine, hak ediş bedeli muhteviyatlı faturalara dair herhangi bir tespit ve araştırma yapılmadığı, şirketin 2013 ve 2014 yıllarına ilişkin kurumlar vergisi, kurum geçici vergisi ve katma değer vergisi beyannamelerini verdiği ve beyannameleri ekindeki bilançolarına göre stoklarının ve duran varlıklarının bulunduğu, çalışan işçilere ilişkin muhtasar beyannamelerini verdiği ve şirket çalışanları nezdinde şirket faaliyetinin bulunduğuna dair bir kısım tespitlerin yapıldığı ve davacı şirketin temsilcisi …'un şirket hisselerini devir ettikten sonra alt taşeron olarak birlikte çalıştıkları yönündeki beyanları ve …'in sahip olduğu vekaletle şirket adına tahsilatlar yaptığı tespit edildiği halde bu tahsilatların mahiyeti hakkında herhangi bir inceleme yapılmadığı görüldüğünden, … Çelik Ürünleri Müh. Hiz. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. tarafından, davacı şirket adına düzenlenen faturaların gerçek bir emtia ya da hizmete ilişkin olarak düzenlenmediğinin somut ve kabul edilebilir bir şekilde ortaya konulamadığı anlaşıldığından, söz konusu faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyatta isabet bulunmadığı gerekçesiyle davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının cezalı tarhiyata ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına ve davanın bu kısım yönünden kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: … Çelik Ürünleri Müh. Hiz. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin, adı geçen mükellefin sahte fatura düzenlediği hususunu ispatladığı ve yapılan cezalı tarhiyatın ve özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'ÜN DÜŞÜNCESİ: … Çelik Ürünleri Müh. Hiz. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden, adı geçen şirketin fatura düzenlediği dönemlerde gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı, dolayısıyla davacıya düzenlenen faturaların gerçekte yapılan bir mal satın alımı veya hizmet ifasını yansıtmadığı anlaşıldığından, temyiz isteminin bu kısım yönünden kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının kısmen bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket adına, … Çelik Ürünleri Müh. Hiz. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2013/Mayıs- Temmuz, Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri ifade edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı hukuki sebepler ve gerekçesi Dairemizce uygun görülmüş olup, davalı idare tarafından dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bu kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, … Çelik Ürünleri Müh. Hiz. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden alınan faturalar nedeniyle re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
Davacı adına fatura düzenleyen … Çelik Ürünleri Müh. Hiz. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; şirketin ikâmet amaçlı binaların inşaatı, metalden prefabrik yapıların, köprülerin, köprü parçalarının, kulelerin, kafes direklerin, konstrüksiyon elemanlarının, diğer yapıların ve yapı elemanlarının toptan ticareti, bina projelerine yönelik mühendislik ve danışmanlık faaliyetinde bulunmak üzere 01/06/2004 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 25/06/2014 tarihinde yapılan yoklama ile şirketin iş yerini terk ettiğinin tespit edildiği ve 30/04/2014 tarihi itibarıyla mükellefiyetine re'sen son verildiği, 24/03/2010 tarihli yoklama fişinde şirketin, … Sanayi Sitesi, … Sokak, No:… adresindeki merkez iş yerini, … Sanayi Sitesi, … Sokak, No:… … adresine taşıyarak 22/02/2010 tarihinden itibaren merkez iş yeri olarak bu adreste, çelik konstrüksiyon imalatı faaliyetine devam ettiği, eski merkez iş yerini şube iş yeri olarak aynı faaliyette kullandığının tespit edildiği,10/03/2011 tarihli yoklama fişinde, mükellef kurumun … Sanayi Sitesi, … Sokak, No:… … adresinde bulunan şube iş yerini 30/01/2011 tarihinde kapattığının, iş yerinde başka bir kişinin 2010 yılından itibaren ticari faaliyetine devam ettiğinin tespit edildiği, 05/06/2012 tarihli yoklama fişinde, mükellefin … Sitesi, No:… … adresinden ayrılarak 25/05/2012 tarihinden itibaren … Mahallesi, … Sokak, … Apartmanı, No:… …/… adresinde … projelendirme hizmetleri faaliyetinde devam ettiği, mükellefin ayrıca çelik çatı, çelik imalatı faaliyetinde bulunduğunun tespit edildiği, şirketin 17/01/2013 tarihinde yapılan adres tespit tutanağı ile belirtilen adresin boş ve kapalı olduğunun, kiralık levhasının asılı olduğunun, … Mahallesi muhtarının ifadesi ve yoklama memurunun imzasıyla tespit edildiği, 27/06/2014 tarihinde yapılan yoklamada şirketin adresinde bulunmadığı, adreste … Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi …'ın 2013 yılı Kasım ayından itibaren tüp satış işine devam ettiğinin tespit edildiği, re'sen terk tarihi olan 30/04/2014 tarihinden sonra, … tarih ve … sayılı sicil gazetesi ilanı ile … Mahallesi, … Sokak, … Apt. No:… adresine taşındığının belirtildiği, vergi dairesince re'sen terk olan mükellefin adres değiştirmesine devam ettiği, bildirmiş oldukları adreslerin genelde meçhul adresler olduğu, 17/01/2013 tarihinde yapılan adres tespit tutanağından sonra şirket adreslerine bir daha ulaşılamadığı, şirketin ticari faaliyette bulunduğuna dair bir tespit yapılamadığı, ticari faaliyette bulunduğuna dair tespit yapılamamasına karşın mükellef kurumun 2013 ve 2014 yıllarında vermiş olduğu Ba ve Bs formlarından mal alım /satımlarına devam ettiğinin tespit edildiği, dolayısıyla mükellef kuruma ait iş yerinde aktif üretimin, aktif satışın yapılmadığını, iş yerinde gerçek bir ticari faaliyetin olmayıp sahte fatura ticaretinin yapıldığı bir yer olduğunun tespit edildiği, Gelir İdaresi Başkanlığı Yönetim Bilgi Sisteminden yapılan sorgulamalar sonucunda; şirket ortağı ve müdürü …'ın Merkezi Nüfus İdare Sisteminde kayıtlı ikâmetgah adresine … tarih, … sayılı ve … tarih … ve … sayılı defter belge isteme yazılarının gönderildiği, bu yazıların muhatabın annesi …'a 28/10/2016 tarihinde ve babası …'a 05/05/2017 tarihinde tebliğ edilmesine karşın mükellef kurumun yasal defter ve belgelerinin müfettişliklerine ibraz edilmediği, karşıt inceleme konusu satış faturası içeriğinde yer alan emtia cins ve nevileri, adet ve miktarsal büyüklükleri gözönüne alındığında, bu alış ve satışları gerçekleştirebilmenin kapasiteye uygun bir iş yeri, depo, ambar vs. uygun bir fiziki ortamı zorunlu kıldığı, yapılan en son yoklamada adresin 25/05/2012 tarihinden itibaren 30 m² büyüklüğünde bir iş yerine, içerisinde demirbaş tespiti ve deposunun bulunmadığı iş yerine taşındığı, bu iş yerinde sözü edilen karşıt inceleme konusu satış faturası içeriği satışlar ile inşaat taahhüt işinin gerçekten yapıldığına dayanak sayılabilecek bir delil olarak düşünülemeyeceği, mükellef kurumun mal ve hizmet alışlarına ilişkin Form Ba bildirimlerinde yer alan mükelleflerin 2012 yılı için üçü (toplam alışlarına oranı %88,8), 2013 yılı için üçü (toplam alışlarına oranı %79,5) ve 2014 yılı için biri (toplam alışlarına oranı %99,4) hakkında sahte belge düzenleme tespitinin olduğu veya sahte belge düzenleme fiili nedeniyle vergi tekniği raporu yazıldığı, bu durumun gerçekte mal veya hizmet alışı olmadan mal satışı yapıldığını gösterdiği, şirketin … Tohumculuk Limited Şirketinden 283.743,56-TL alacağı kaldığı halde alacağını tahsil edebilmek için herhangi bir yasal takip başlatmadığının anlaşıldığı, mükellef kurumun faaliyette bulunduğu 2008-2014 dönemine kadar vadesi geçmiş ve ödenmesi gereken toplam borcunun 2.525.896,16-TL olduğu, ödenen toplam vergi aslı tutarının ise 255.233,52-TL olduğu, şirketin 2012 yılında toplam 722,85-TL, 2013 yılında toplam 9,36-TL ödediği, 2014 yılında kesinleşen vergilerle ilgili olarak mükellef kurumun hiçbir ödemede bulunmadığının görüldüğü, vergiye tabi faaliyette bulunan basiretli bir kişinin tahakkuk eden vergilerini devamlı olarak ödemekten kaçınmasının mümkün olmadığı, Sosyal Güvenlik Kurumuna prim borcu olmasına rağmen hiçbir ödeme yapılmadığı, ayrıca Sosyal Güvenlik Kurumundan gelen cevabi yazıda mükellef kurumun faaliyetini terk tarihi olan 30/04/2014 tarihinden sonra da Sosyal Güvenlik Kurumunda işçi çalıştırdığı bildiriminde bulunmaya devam ettiği tespitlerinin yapıldığı anlaşılmıştır.
Yukarıda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden; davacıya fatura düzenleyen mükellefin beyan ettiği ticaret hacmini sağlayacak nitelikte bir organizasyona sahip olmaması, mükellef nezdinde yapılan yoklamalarda tespit edilen hususlar, şirket mükellefiyetinin re'sen terkininden sonra adres değiştirmeye devam ettiği, bildirilen adreslerin genelde meçhul adresler olduğu, şirketin ticari faaliyetine dair bir tespitin yapılamadığı, buna karşılık Form Ba-Bs bildirimlerini vermeye devam ettiği, tebliğe rağmen şirkete ait defter ve belgelerin ibraz edilmediği, şirketin vadesi geçmiş ve ödenmesi gereken toplam borcunun 2.525.896,16-TL olmasına karşın ödenen tutarın cüzi bir miktar olduğu, şirketin satış faturası muhteviyatlarının tespit edilen ticari organizasyonundan fazla olduğu, şirket alışlarının büyük çoğunluğunun sahte fatura düzenleyen mükelleflerden olduğu, şirketin … Tohumculuk Limited Şirketinden 283.743,56-TL alacağı kaldığı halde alacağını tahsil edebilmek için herhangi bir yasal takip başlatmadığının anlaşıldığı, temel amacı kazanç sağlamak olan bu büyüklükte iş hacmine sahip ticari bir işletme için oldukça önemli olan bu tutarda alacağı için yasal takip başlatmamasının iktisadi ve ticari icaplara uymadığı, Sosyal Güvenlik Kurumuna prim borcu bulunduğu halde ödeme yapmadığı ve re'sen terk tarihinden sonra da işçi çalıştırdığı bildiriminde bulunmaya devam etmesinin, şirketin gerçekte bir mal teslimi veya hizmet ifası olmadığının ortaya koyması karşısında, … Çelik Ürünleri Müh. Hiz. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. tarafından davacıya düzenlenen faturaların sahte olduğu sonucuna ulaşıldığından, cezalı tarhiyat yönünden davanın reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu kabul ederek Mahkeme kararını kaldırıp davayı bu kısım yönünden kabul eden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının; re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 15/02/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.