T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/5508
Karar No : 2022/6484
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Organizasyon ve ... Grup Ortaklığı
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, 2012 yılı defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi sonucu haklarında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2012/4 ila 12 dönemleri için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355/1-1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; 3065 sayılı Kanun gereği vergi/ceza ihbarnamelerinin müteselsil sorumlu olan ortaklardan herhangi biri adına düzenlenmesi gerekirken adi ortaklık adına düzenlenmesi anılan Kanunun 44. maddesine uygun düşmediğinden, adi ortaklık adına düzenlenen ihbarnameler ile yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlar ile tüzel kişiliği bulunmayan adi ortaklıklarda cezai sorumluluğun tespiti açısından öncelikle temsil yetkisinin araştırılması gerektiği, ortaklık adına temsil ve idare yetkisi verilen ortağın vergisel yükümlülükleri yerine getirmemesi halinde vergisel yükümlülükleri yerine getirmeyen ortağın cezai sorumluluğuna gidilmesi, ortaklardan birine temsil yetkisi verilmemesi durumunda ise adi ortaklığı oluşturan ortakların cezai sorumluluğuna gidilmesi gerektiği sonucuna varıldığından, tüzel kişiliği olmayan adi ortaklık adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; dava konusu vergi ziyaı cezalı KDV tarhiyatlarına ilişkin kısmı yönünden Dairece hukuka uygun görülmekle ve davalı iddialarının, kararın bu kısmı itibarıyla kaldırılmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığı anlaşılmakla, istinaf isteminin bu kısım yönünden reddi ile kurumlar vergisi mükellefi olan ve adına ceza kesilmesine engel bir düzenleme bulunmayan davacı ortaklığa usule uygun şekilde tebliğ edilmeyen defter ve belge ibraz yazısının gereklerinin yerine getirilmediğinden bahisle adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığından istinaf isteminin dava konusu özel usulsüzlük cezasına ilişkin olarak bu gerekçeyle reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Usule uygun şekilde tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığından kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir..
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355/1-1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmına yönelik ileri sürdüğü iddialar kararın bu kısımlarının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu'nun 620. maddesinde, adi ortaklık sözleşmesinin, iki ya da daha fazla kişinin emeklerini ve mallarını ortak bir amaca erişmek üzere birleştirmeyi üstlendikleri sözleşme olduğu, bir ortaklığın, kanunla düzenlenmiş ortaklıkların ayırt edici niteliklerini taşımıyorsa, bu bölüm hükümlerine tabi adi ortaklık sayılacağı, 625. maddesinin birinci fıkrasında, yönetimin, sözleşme veya kararla yalnızca bir veya birden çok ortağa ya da üçüncü bir kişiye bırakılmış olmadıkça, bütün ortakların ortaklığı yönetme hakkına sahip olduğu, 637. maddesinde, kendi adına ve ortaklık hesabına bir üçüncü kişi ile işlemde bulunan ortağın, bu kişiye karşı bizzat kendisinin alacaklı ve borçlu olacağı, ortaklardan biri, ortaklık veya bütün ortaklar adına bir üçüncü kişi ile işlem yaparsa, diğer ortakların ancak temsile ilişkin hükümler uyarınca, bu kişinin alacaklısı veya borçlusu olacakları, kendisine yönetim görevi verilen ortağın, ortaklığı veya bütün ortakları üçüncü kişilere karşı temsil etme yetkisinin var sayılacağı, ancak, temsil yetkisine sahip yönetici ortağın yapacağı önemli tasarruf işlemlerine ilişkin yetkinin, bütün ortakların oybirliğiyle verilmiş olması ve yetki belgesinde bu hususun açıkça belirtilmiş olmasının şart olduğu hükmüne yer verilmiştir.
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 124. maddesinde, ticaret şirketlerinin, kollektif, komandit, anonim, limited ve kooperatif şirketlerinden ibaret olduğu açıklanmış; 125. maddesinde ise, ticaret şirketlerinin tüzelkişiliği haiz olup Türk Medenî Kanununun 48. maddesi çerçevesinde bütün haklardan yararlanabilecekleri ve borçları üstlenebilecekleri belirtilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 9. maddesinin birinci fıkrasında, mükellefiyet ve vergi sorumluluğu için kanuni ehliyetin şart olmadığı hükme bağlanmıştır.
Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Tarhiyatın Muhatabı" başlıklı 44. maddesinde, "Katma değer vergisi, bu vergiyle mükellef gerçek veya tüzelkişiler adına tarholunur." hükmüne yer verildikten sonra, aynı maddenin ikinci fıkrasının "a" bendinde ise, adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin tarhiyata muhatap tutulacağı düzenlemesine gidilmiştir.
Yukarıda yer verilen mezkur Türk Borçlar Kanunu hükümlerine göre, esasen ortakların, adi ortaklığın faaliyeti sonunda elde ettikleri paylarını kendilerine ait defter ve hesaplarda göstermeleri gerekmektedir. Ancak, mevzuatımız açısından, özellikle katma değer vergisi ve muhtasar mükellefiyete ilişkin vergisel yükümlülüklere bağlı olarak kesilen usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarına muhatap olma bakımından, adi ortaklığın, ortaklık adına mükellefiyet tesis ettirmesi, vergi ve cezalar açısından da muhatap kabul edilmesi gerekmektedir. Bu durum, ortaklığın katma değer vergisi ve muhtasar mükellefiyet yönünden, ortaklardan ayrı bir mükellefiyetinin olduğunun kabul edildiği anlamına gelmektedir.
Görüldüğü üzere, katma değer vergisi uygulaması bakımından, adi ortaklık, ortaklardan bağımsız işletme birimi olarak vergilendirilmekte, defter tutma, fatura bastırma, belge düzenleme, muhafaza ve ibraz ödevleri ile beyanname verme ve vergi ödeme gibi yükümlülükleri ortaklardan ayrı yerine getirme zorunluluğunda bulunmaktadır.
Bu durumda, ortaklardan ayrı katma değer vergisi mükellefi olan adi ortaklık adına yapılan tarhiyatların, vergi/ceza ihbarnamelerinin müteselsil sorumlu olan ortaklardan herhangi biri adına düzenlenmesi gerekirken adi ortaklık adına düzenlenmesinin 3065 sayılı Kanun'un 44. maddesine uygun düşmediği gerekçesiyle kaldırılmasına karar verilmiş ise de, söz konusu tarhiyatların nedenini oluşturan fiillerin adi ortaklık olarak gerçekleştirildiği ve yukarıda yer verilen açıklamalar çerçevesinde fiili gerçekleştiren adi ortaklığın vergi ve cezalar açısından muhatap kabul edilmesinde yasal bir engel bulunmadığından, uyuşmazlığın esası incelenerek bir karar verilmesi gerektiğinden temyize konu kararın bu kısmında hukuki isabet bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355/1-1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının 2012/4 ila 12 dönemleri için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 21/11/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.