Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2019/5662 E. , 2022/3560 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/5662
Karar No : 2022/3560
TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVACI) … Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
2-(DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ: Av. …
İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiğinden bahisle bu faturalara konu indirimlerinin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca 2010 yılının Şubat ila Aralık dönemleri için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile Aralık dönemi için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353.maddesinin 1.bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı Tasfiye Halinde … Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …, …, …, …, …, …, …, …, … Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi hakkındaki tespitlerden, düzenledikleri faturaların gerçeği yansıtmadığı sonucuna ulaşılamayacağı, … Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi, …, …, …, …, … İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …, …, … Takım Hırdavat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … ile … hakkındaki saptamaların ise düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığını gösterdiği, alımların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesi, 213 sayılı Yasanın 353. maddesinin 1. bendinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmediğinden kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka aykırı düştüğü gerekçesiyle tarhiyat azaltılmış, özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:
Vergi Mahkemesi kararının; tarhiyatın, … Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi, …, …, …, … Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … ve … Hırdavat Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddi ile … Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi, Tasfiye Halinde … Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …., … ve …'dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmı ile özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkralarına yöneltilen istinaf başvuruları, kararın değinilen hüküm fıkralarının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.
Davacı şirketin faturalarını kayıtlarına aldığı …, … ve … hakkındaki tespitler, düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığını kanıtlayıcı mahiyette olmadığından, tarhiyatın bu mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davacı istinaf başvurusu bu yönden kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının; tarhiyatın, değinilen kısmı bakımından davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra sözü edilen kısmı kaldırılmıştır.
Davacı şirketin faturalarını kayıtlarına aldığı …, …, …, … ve … hakkındaki saptamalar düzenledikleri faturaların sahte olduğunu gösterdiğinden, tarhiyatın bu mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davalı idare istinaf başvurusu bu yönden kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının, tarhiyatın, değinilen kısmına ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra dava bu bakımdan reddedilmiştir.
Davacının ... tarafından düzenlenen faturaların düzeltme beyannamesi vermek suretiyle kayıtlarından çıkarttığı, söz konusu faturaların davanın konusu etkilemediği anlaşıldığından Vergi Mahkemesinin bu faturalara ilişkin değerlendirme ve hükmü karardan çıkartılmıştır.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, sahte olduğu iddia edilen faturaların kimden ne zaman alındığna yönelik herhangi bir tespitin yapılmadığı, alımlarının gerçek olduğu, faturaların düzenleyicileri hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının tebliğ edilmediği, ödemelerin banka kanalıyla veya çeklerle ödendiği, yeterli inceleme ve araştırma olmaksızın salınan cezalı vergide hukuka uygunluk bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, kayıtlarına aldığı sahte faturaları indirim konusu yaptığı tespit edilen davacı adına salınan vergi ve kesilen cezaların hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'ÜN DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin reddi; davalı temyiz isteminin kısmen kabulü, kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, 2010 yılında alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiğinden bahisle dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince özel usulsüzlük cezası kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. fıkrasında verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemlerine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının, tarhiyatın, …, …, …, …, …, …, … Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …, …, … Takım Hırdavat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ile … tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı Tasfiye Halinde … İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenen faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, söz konusu şirketten alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının, Danıştay Üçüncü Dairesinin 26/02/2020 tarih ve E:2016/16073, K:2020/1054 sayılı kararıyla bozulduğu; …, … ile … Hırdavat Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenen faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatına yönelik …. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, sözü edilen mükelleflerden temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmı bakımından davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının, Danıştay Üçüncü Dairesinin 01/10/2019 tarih ve E:2016/13672, K:2019/5221 sayılı kararıyla; … tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenen faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, değinilen mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının, Danıştay Üçüncü Dairesinin 26/04/2022 tarih ve E:2020/4091, K:2022/2070 sayılı kararıyla onandığı; … hakkında 2010 yılında sahte fatura düzenlediğinden bahisle yapılan katma değer vergisi tarhiyatına karşı açılan davayı reddeden ...Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının kesinleştiği anlaşıldığından, Vergi Dava Dairesi kararının, tarhiyatın değinilen mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenen faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, değinilen mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının, Danıştay Üçüncü Dairesinin 26/04/2022 tarih ve E:2020/4091, K:2022/2070 sayılı kararıyla; … tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenen faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin ... Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararının, bu mükelleften temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası, Danıştay Üçüncü Dairesinin 24/04/2018 tarih ve E:2016/4268, K:2018/2203 sayılı kararıyla; … Hırdavat Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenen faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın, Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararına uyulmaksızın reddine ilişkin ...Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 19/02/2020 tarih ve E:2019/554, K:2020/247 sayılı kararıyla onandığından Vergi Dava Dairesi kararının, tarhiyatın değinilen mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
Öte yandan, bozma üzerine verilecek kararda, özel usulsüzlük cezasının, …, … ve … Hırdavat Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı hakkında yeniden değerlendirme yapılması gerektiği tabiidir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesi, fatura veya benzeri belge verilmemesi, alınmaması ve diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmamasına ilişkin özel usulsüzlükler ve cezalarını düzenlemektedir. Değinilen maddede öngörülen bu düzenleme ile mükelleflerin vergilendirme işlemlerinin kayıt ve belge düzenine uygun yürütülmesinin sağlanması amaçlanmıştır.
Harcamaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesi, değinilen yasal düzenlemede özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmediği için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen cezanın, Tasfiye Halinde … Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …, …, …, …, … Kalıp Metal Kesici Takımlar Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi, …, …, …, …. İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …, … Takım Hırdavat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve …'dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmı maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediği gibi …, …, … ve …'dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmının dayanağının kalmadığından Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare istinaf başvurusunun reddi sonucu itibarıyla hukuka aykırı düşmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, …, …, …, … İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … ile … Takım Hırdavat Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Davalı idare temyiz isteminin kısmen reddine,
4. Kararın; tarhiyatın, …, …, … ile …'dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
5. Davalı idare temyiz isteminin kısmen kabulüne,
6. Kararın; tarhiyatın ve özel usulsüzlük cezasının, …, … ve … Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
7.Kararın; tarhiyatın, Tasfiye Halinde … Metal Hırdavat İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …, …, … Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … ve … tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm hüküm fıkrasına yöneltilen TEMYİZ İSTEMLERİNİN REDDİNE,
8.Kararın; özel usulsüzlük cezasının, Tasfiye Halinde … Metal Hırdavat İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …, …, …, …, … Kalıp Metal Kesici Takımlar Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi, …, …, …, … İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …, …, … Takım Hırdavat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …, …, … ve …'dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare TEMYİZ İSTEMİNİN İSE REDDİNE,
9. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 04/10/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan cezalı tarhiyatın ve kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemleri hakkında, faturaların temin edildiği …, …, …, …, …, … İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …, …, … Makine Takım Hırdavat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarındaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına bu yönden katılmıyorum.