T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/5696
Karar No : 2022/5799
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, … Mobilya Deko. İn. Üretim ve Paz. Tic. Ltd. Şti'nin ödenmeyen vergi borçlarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve …sayılı, … tarih ve … sayılı ödeme emirlerinin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; dava konusu ödeme emirlerinin dayanağı şirket hakkında düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun tebliğ edildiği, amme alacağının şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşıldığı, davacının iddialarının aksine kendisinin kanuni temsilci olarak sorumlu olduğu ve borcun tarh zamanaşımına uğramamış olduğu, diğer iddialarının tarhiyat aşamasında ileri sürülebilecek iddialar olduğu anlaşıldığından, davacı adına düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Taraflarınca ileri sürülen iddiaların "borcum yoktur" kapsamında olduğu, şirketlerinin 2002 ve 2003 yıllarında yangın çıkması nedeniyle faaliyetine son verdiği, mükellefiyetlerinin 01/06/2006 tarihinde kapatıldıktan sonra ödeme emri borç konusu dönemlere ilişkin ticari faaliyetlerinin olduğunun düşünülemeyeceği, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususların, temyiz konusu kararın dava konusu … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı ödeme emirleri ile … tarih ve … sayılı ödeme emrinin, içeriği asıl borçlu şirket adına düzenlenen … tarih ve …sayılı ödeme emri ile … tarih ve … sayılı ödeme emirlerine isabet eden kısımlarının bozulmasını gerektirecek nitelikte olmadığı; temyiz konusu kararın, dava konusu … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı ödeme emirlerine ve … tarih ve … sayılı ödeme emrinin 2009/1 ila 12 dönemlerine ilişkin özel usulsüzlük cezaları ile asıl borçlu şirket adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrine isabet eden kısımlarının ise bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar, temyiz konusu kararın dava konusu … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı ödeme emirleri ile … tarih ve …sayılı ödeme emri içeriği olan ve asıl borçlu şirket adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emri ile … tarih ve … sayılı ödeme emirlerine karşılık gelen kısımlarının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Kararın, … tarih ve … sayılı ödeme emirlerine ve … tarih ve … sayılı ödeme emrinin 2009/1 ila 12 dönemlerine ilişkin özel usulsüzlük cezaları ile asıl borçlu şirket adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrine isabet eden kısımlarına yönelik temyiz istemine gelince;
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un olay tarihinde yürürlükte olan “ödeme emri” başlıklı 55. maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, 7 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı, “ödeme emrine itiraz” başlıklı 58. maddesinde, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın, böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı hususlarında yedi gün içinde dava açabileceği düzenlenmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Kanuni temsilcilerin ödevi" başlıklı 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatlar gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınmayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı düzenlenmiş; aynı Kanunun 20. maddesinde, verginin tarhının, vergi alacağının kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden idari muamele olduğu; 22. maddesinde, verginin tahakkukunun, tarh ve tebliğ edilen bir verginin ödenmesi gereken bir safhaya gelmesi olduğu; 34. maddesinde de, ikmalen ve re'sen tarh edilen vergilerin "ihbarname" ile ilgililere tebliğ olunacağı, nev'i ve doğuşu ayrı olan vergiler için ayrı ihbarname kullanılacağı belirtilmiştir.
Yukarıda anılan mevzuat hükümleri gereğince, ödeme emri düzenlenebilmesi için ortada tarh, tebliğ ve tahakkuk aşamaları tamamlanarak kesinleşen ve vadesinde ödenmemesi nedeniyle tahsili kabil hale gelen amme alacağının mevcut olması gerekmektedir.
Öte yandan, Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre tüzel kişilikleri ticaret sicilinden silinerek sona eren şirketlerin, bu tarihten sonra haklara sahip olması, borçlu kılınması, temsili ya da tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlerle ilgili olsa dahi adlarına vergilendirme yapılması mümkün olmadığından, tüzel kişiliği sona eren ve bu nedenle borçlandırılmasına hukuken imkan bulunmayan kurumların hukuksal varlığının devam ettiği dönemlere ait olup, ikmalen veya re'sen tarhı gereken vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulacaklar konusundaki hukuki boşluk, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesine eklenen 9. fıkra ile giderilmiş, daha sonra yapılan değişiklikle yürürlükten kaldırılarak, aynı düzenleme 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesine 5. fıkra olarak eklenmiştir. Olay tarihinde yürürlükte olan Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17/9'uncu maddesinde, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı, limited şirket ortaklarının, tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları sermaye hisseleri oranında sorumlu olacakları, şu kadar ki, bu fıkra uyarınca tasfiye memurlarının sorumluluğunun, tasfiye sonucu dağıtılan tutarla sınırlı olduğu hüküm altına alınmıştır. Dolayısıyla tüzel kişiler adına yapılacak tarhiyatlarda, tüzel kişiliğin tasfiye edilerek, ticaret sicilinden silinmiş olması koşuluyla muhatap; tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlere ilişkin olarak kanuni temsilciler, tasfiye dönemleri için ise tasfiye memurlarıdır.
Dosyanın incelenmesinden; davacı tarafından, ortağı ve kanuni temsilcisi olduğu ve uzun süre gayrıfaal durumda olması nedeniyle 06/02/2015 tarih ve 8753 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ile ticaret sicilinden re'sen silinip tescil ve ilan edilen asıl amme borçlusu … Mobilya Dekorasyon İnşaat Üretim ve Paz. Tic. Ltd. Şti.'den tahsil edilemeyen 2006 ila 2014 yıllarının muhtelif dönemlerine ilişkin özel usulsüzlük cezaları ile 2009, 2012 ve 2013 yılları kurumlar vergileri, 2006,2009 ila 2013 yılları muhtelif dönemlerine ait katma değer vergileri, 2006,2011,2012 ve 2013 yılları muhtelif dönemlerine ait gelir stopaj vergileri ile bunlara bağlı olarak kesilen vergi ziyaı cezaları ile hesaplanan gecikme faizlerine ilişkin borçların tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla adına düzenlenen, … tarih ve … ve …sayılı, … tarih ve … ana takip numaralı ödeme emirlerinin (2011/05 dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2011/1-12 dönemine ait kurumlar vergisi ve gecikme faizi, 2011/4-6 dönemine ait gelir stopaj vergisi, vergi ziyaı cezası, gecikme faizi ve özel usulsüzlük cezası ile 2012/1-12 dönemine ait yargı harcına ilişkin kısımları hariç olmak üzere) 05/07/2017 tarihinde kendisine tebliği üzerine bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmıştır.
Her ne kadar mahkemece; dava konusu ödeme emirlerinin dayanağı şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun tebliğ edildiği, şirket nezdinde malvarlığı araştırması yapılarak amme alacağının şirketten tahsil edilemeyeceğinin ortaya konmuş olduğu, söz konusu borçların tarh zamanaşımına uğramadığı ve davacının kanuni temsilci olarak borçlardan sorumlu olduğu hususlarına değinilerek dava konusu ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığına karar verilmiş ise de; dosyada yer alan bilgi ve belgelerden davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emirlerinin 2015 yılı vadeli 2013 yılı kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası, gecikme faizi ve özel usulsüzlük cezası, 2014/1-3, 2014/1-12 ve 2014/1 dönemi özel usulsüzlük cezaları; 2016 vadeli 2010/1,2,3,4,5,6,7,8,9,10,11,12 ile 2014/2,3 dönemlerine ilişkin özel usulsüzlük cezalarını içerdiği; bu borçların, tahsili amacıyla şirket adına ödeme emri düzenlendiği ve şirkete tebliğ edildiğine ilişkin tebliğ alındısının dosya içinde mevcut olmadığı; kaldı ki, vade tarihi en erken 16/05/2015 olan bu borçlara ait ihbarnamelerin, şirketin ticaret sicilinden silindiği 06/02/2015 tarihinden önce düzenlenip şirkete tebliğ edilmiş olmasının mümkün bulunmadığı dikkate alındığında; usulüne uygun kesinleştirilmiş bir amme alacağından söz edilemeyeceği anlaşılarak bu borçları içeren dava konusu … tarih ve … sayılı ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmadığından, bu ödeme emirlerine ilişkin davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına ilişkin istinaf istemini reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.
Dava konusu … tarih ve … sayılı ödeme emri içeriği borçlardan 2014 vadeli 2009/1 ila 12 dönemlerine ilişkin özel usulsüzlük cezalarının dayanağı olarak bu borçları içeren şirket adına düzenlenen bir ödeme emrinin dosyada mevcut olmadığı; bunun yanında yine dava konusu … tarih ve … sayılı ödeme emri içeriği, şirket adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrine dayanan amme alacaklarına ilişkin ise, söz konusu şirket adına düzenlenen ödeme emrinin; şirket 06/02/2015 tarihinde ticaret sicilinden silindikten sonra 11/02/2015 tarihinde tebliğ edildiği görüldüğünden ve şirketin ticaret sicilinden silindiği tarihten sonra yapılan tebligat işlemlerinin hukuk aleminde herhangi bir sonuç doğurmayacağı dikkate alındığında, asıl borçlu şirket adına ticaret sicilinden terkininden önce yapılan tarhiyat ve kesilen cezaların usule uygun kesinleşip kesinleşmediğinin araştırılması suretiyle dava konusu … tarih ve … sayılı ödeme emri içeriği belirtilen amme alacakları yönünden yeniden değerlendirme yapılarak bir karar verilmesi gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2…. Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, dava konusu … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı ödeme emirleri ile … tarih ve … sayılı ödeme emri içeriği olan ve asıl borçlu şirket adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emri ile … tarih ve … sayılı ödeme emirlerine karşılık gelen kısımlarının üye …'in karşı oyu ve oyuçokluğuyla ONANMASINA,
3.Anılan Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu … tarih ve … sayılı ödeme emrinin içeriği olan ve asıl borçlu şirket adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emri ile … tarih ve … sayılı ödeme emirlerine karşılık gelen kısımları hariç diğer amme alacakları ile … tarih ve … sayılı ödeme emirlerine ilişkin kısmının üye …'in karşı oyu ve oyuçokluğuyla BOZULMASINA,
4.Onanan kısma ilişkin 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, … TL maktu karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5.Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 20/10/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı belirtilmiştir.
Uyuşmazlıkta, davacı tarafından, ortağı ve kanuni temsilcisi olduğu ve uzun süre gayrıfaal durumda olması nedeniyle 06/02/2015 tarih ve 8753 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ile ticaret sicilinden re'sen silinip tescil ve ilan edilen asıl amme borçlusu … Mobilya Dekorasyon İnşaat Üretim ve Paz. Tic. Ltd. Şti.'den tahsil edilemeyen borçların tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla adına düzenlenen, … tarih ve … ve … sayılı, … tarih ve … ana takip numaralı ödeme emirlerinin (2011/05 dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2011/1-12 dönemine ait kurumlar vergisi ve gecikme faizi, 2011/4-6 dönemine ait gelir stopaj vergisi, vergi ziyaı cezası, gecikme faizi ve özel usulsüzlük cezası ile 2012/1-12 dönemine ait yargı harcına ilişkin kısımları hariç olmak üzere) 05/07/2017 tarihinde kendisine tebliği üzerine bakılmakta olan davanın açıldığı, Vergi Mahkemesince davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinin dayanağı şirket hakkında düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun tebliğ edildiği, amme alacağının şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşıldığı, davacının iddialarının aksine kendisinin kanuni temsilci olarak sorumlu olduğu ve borcun tarh zamanaşımına uğramamış olduğu, diğer iddialarının tarhiyat aşamasında ileri sürülebilecek iddialar olduğu anlaşıldığından, davacı adına düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılarak davanın reddine karar verildiği anlaşılmaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10.maddesine göre kanuni temsilcilerin sorumluluğu, vergiye ilişkin kanuni ödevlerin yerine getirilmesine yönelik olup; bu bakımdan davacının, ödeme emirleri ile tahsil edilmek istenen alacakların vergilendirme, beyan ve vade tarihlerinde vergi ödevlerini yerine getirmede kusurlu olup olmadığı yönünden gerekli inceleme ve değerlendirme yapıldıktan sonra davanın karara bağlanması gerekmektedir.