Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2019/5800 E. , 2022/2500 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/5800
Karar No : 2022/2500
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı-…
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … İnş. ve İnş. Malz. Tur. Gıd. San. Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi tekniği raporu done alınmak suretiyle alınan takdir komisyonu kararına dayanılarak re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı 2017 yılı kurumlar vergisi ile 2017/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin geçici verginin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesi'nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı hakkında yapılan incelemeler sonucunda düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden; şirketin faal bir görüntü verdiği, bunun aksine şirketin adresinde bulunmadığı, iş yerinin kapalı ve boş olduğu, şirketin iş yerini terk ettiğine ilişkin herhangi bir tespitin bulunmadığı, şirketin deposunda yapılan yoklamalarda, depoda faaliyet konusu ile alakalı emtia, makina vb. alet edavat bulunduğunun tespit edildiği, yapılan karşıt incelemelerde davacının faaliyette bulunduğuna ilişkin beyanlarda bulunulduğu, inceleme kapsamında şirket muhasebecisinin ve alım satım yaptığı firma yetkililerinin ifadelerinden, şirketin münhasıran sahte fatura düzenlemek amacıyla kurulduğuna dair herhangi bir veri elde edilemediği, aksine şirketin faal bir şirket olduğu yönünde ifade verildiği, bu haliyle vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin, söz konusu şirket tarafından düzenlenen tüm faturaların sahte belge olarak değerlendirilmesi için yeterli olmadığı görüldüğünden, davacının gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayalı ticari bir faaliyeti bulunmadığı gerekçesiyle, 2017 yılında düzenlediği bütün faturaların sahte belge olarak kabul edilmesi suretiyle yapılan, üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu vergi ziyaı cezalı tarhiyatların kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Savunma ve istinaf dilekçesindeki iddiaların tekrar edildiği belitilerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun incelenmesinden, davacının düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından davalının temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi tekniği raporu done alınmak suretiyle alınan takdir komisyonu kararına dayanılarak re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı 2017 yılı kurumlar vergisi ile 2017/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin geçici verginin kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanarak, re'sen takdir sebepleri bentler halinde sayılmış, 6 numaralı bentte tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması re'sen takdir nedeni olarak kabul edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, ancak vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu hükümlerine yer verilmiştir. Aynı Kanunun 134. maddesinde ise vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken verginin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu ifade edilmiştir.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesinin 5. fıkrasında; yapılan incelemeler sonucunda geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10’unu aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde eksik beyan edilen bu kısım için re’sen veya ikmalen geçici vergi tarh edileceği, mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici verginin terkin edileceği ancak gecikme faizi ve cezanın tahsil edileceği kuralına yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen Kanun hükümlerinin değerlendirilmesinden, vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun biçimlendirilen muamelelerin, bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitlerdir.
Davacı hakkında sahte belge düzenleme yönünden tanzim edilen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ile dosyada yer alan belge ve bilgilerin incelenmesinden; davacı şirketin ikamet amaçlı binaların inşaatı faaliyeti ile iştigal ettiği, 11/10/2016 tarihinde … tarafından devralındığı, 2017 yılında faaliyetine başladığı ve bir yıl gibi kısa bir sürede 90.0001.36,5TL satış yapıldığının beyan edildiği, buna rağmen 2017 yılında dönem kârının 73.678,67-TL olduğu, katma değer vergisi beyannamelerine göre ödenecek vergi çıkmadığı, muhtasar beyannamelerinde genel olarak 1-3 işçi çalıştırıldığının belirtildiği, maddi duran varlıklarının 2.439,76TL olduğu, adresinde yapılan yoklamalarda herhangi bir ticari organizasyonunun olmadığı ve beyan ettiği iş hacmine ulaşabilmesine olanak bulunmadığı, davacının katma değer vergisi beyanlarına göre, 6.139.566,56-TL mal ve hizmet satışı beyan ettiği 2017/Nisan döneminde yapılan 12/04/2017 tarihli yoklamada, şirket kanuni temsilcisi … tarafından "Faaliyet konularının inşaat-taahhüt hizmetleri ve sipariş üzerine toptan inşaat malzemesi satışı olduğu, stok, emtia, mal bulunmadığı, şube-depo olmadığı, kurulduğu günden itbaren hiç inşaat yapılmadığı, ihalelerin takip edildiği, inşaat ekip ve ekipmanlarının bulunmadığı, motorlu araç, arsa menkul ve gayrimenkulünün olmadığı"nın beyan edildiği, uyuşmazlık konusu dönemden sonrasına ilişkin 17/01/2018 tarihli yoklamada iş yerinde havuzlarda kullanılan plastik filtrelerin imalatı ile uğraşıldığı görülmesine rağmen adreste şirketle ilgili düzenlenmiş resmi evrakların bulunmadığı, davacı tarafından düzenlenen faturaların demir, kum, çimento ve muhtelif inşaat malzemeleri içerikli olduğu ve kendisinden mal alımı yapan mükelleflerin inşaat malzemeleri aldıkları yönünde beyan verdiği, davacıya yapılan ödemelerin büyük bir kısmının banka kanalıyla yapılmadığı, ba-bs analizinde, davacı tarafından 2017 yılında 90.427.309,00-TL tutarında mal ve hizmet alımı bildirilmesine rağmen, aynı dönemde davacıya satış olarak bildirilen tutarların 32.974.297,00-TL olduğunun tespit edildiği, davacının mal ve hizmet alışı bildirdiği mükelleflerin tamamı hakkında sahte belge düzenleme yönünden düzenlenen rapor bulunduğu veya devam eden sahte belge düzenleme incelemesi olduğu, söz konusu şirketler arasında davacının mal satışı bildirdiği şirketlerin de bulunduğu, davacı şirketin %100 ortağı ve kanuni temsilcisi olan …'in yine %100 ortağı ve kanuni temsilcisi olduğu ve hakkında sahte fatura düzenleme yönünden vergi incelemesi bulunan Tasfiye …Demir ve İnş. Malz. San. Tic. Ltd. Şti.'den mal alımı olduğu, davacının mal ve hizmet alımı bildirdiği mükellefler arasında yine kendisinin bulunduğu, 2017 yılında kendisinden 2.807.718,00-TL tutarında mal ve hizmet alımı beyan ettiği anlaşıldığından, söz konusu tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden davacının gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasında bulunmaksızın sahte fatura düzenlediği hususunun somut olarak ortaya konulduğu sonucuna varılmıştır.
Bu durumda; davacının sahte fatura düzenlemek suretiyle elde ettiği komisyon gelirine ilişkin olarak hesaplanan matrah üzerinden 2017 yılı için re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 2017/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemine ilişkin olarak kurum geçici vergisi aslı üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık, davayı bu kısım yönünden kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Davalının, 2017/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin kurum geçici vergisi asılları ile söz konusu geçici vergi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
Her ne kadar geçici vergiye ilişkin ihbarnamelerde, mahsup dönemi geçmiş geçici vergi aslının; Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesi gereğince tahakkuk ettirilmeyeceği, normal vade tarihinden mahsup tarihine kadar geçen süre için sistemde gecikme faizi hesaplanabilmesi için ihbarnamelerde zorunlu olarak yer aldığı belirtilse de söz konusu ihbarnamelerde geçici vergiye yer verilmesi nedeniyle, davacı tarafından, daha sonra hakkında yapılacak işlemler yönünden açık ve anlaşılır olmayan bu kısmın da dava konusu edildiği, belirsizliğe neden olan ve gecikme faizinin hesaplanabilmesi için davalının sisteminden kaynaklanan bu durumun, davacıya yöneltilebilecek bir kusur oluşturmayacağı; ayrıca verginin mahsup döneminin geçmiş olduğu anlaşıldığından ve davacı adına geçici vergi üzerinden ceza kesilmesi yukarıda belirtilen hükme uygun ise de, yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi niteliği taşıyan geçici vergi nedeniyle yol açılan vergi kaybından dolayı bir kat ceza kesilmesi gerektiğinden, kurum geçici vergisi asılları ile geçici vergi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmında hukuka uyarlık bulunmadığından, davayı bu kısımlar yönünden kabul eden Mahkeme Kararına yönelik istinaf başvurusunun reddine ilişkin Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine;
2. Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolundaki … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının 2017 yılı için re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 2017/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri için kurum geçici vergisi aslı üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının BOZULMASINA, 2017/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin kurum geçici vergisi asılları ile geçici vergi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısmının yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,
3. Bozulan kısımlar yönünden yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 02/06/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.