Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2019/5912 E. , 2022/2129 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/5912
Karar No : 2022/2129
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) ...İnşaat Kuyumculuk Gıda Tarım ve Hayvancılık Sanayi Ticaret Limited Şirketi
2- (DAVALI) : ...Vergi Dairesi Başkanlığı/...
VEKİLİ: Av. ...
İSTEMİN KONUSU :.... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği ve bir kısım alışlarını sahte faturalarla belgelendirdiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2014 yılının Ocak, Şubat ve Nisan ila Aralık dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uyarınca artılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: İnceleme aşamasında ibraz edilmeyen ancak dava dilekçesi ekinde dosyaya sunulan 2014 yılına ait yasal defterler ile belgelerin davalı idareye gönderilmesi üzerine hazırlanan Görüş ve Öneri Raporu'nda, ...Hasat Makineleri Tohum Gübre Tarım Ürünleri İlaçları Gıda Hayvansal Ürün Petrol Ürünleri Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'ne ait faturalardan kaynaklanan katma değer vergisi indirimlerinin reddi gerektiğinin belirtildiği, değinilen mükellef hakkındaki tespitlerden düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığı sonucuna varıldığından tarhiyatın, söz konusu mükellefe ait faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık; aşan kısmında ise hukuka uyarlık bulunmadığı, 2012 yılına ait olup 2013 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınabileceği gerekçesiyle üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi azaltılmış, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı yönünden ise dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, alımların gerçek olduğu, varsayıma dayalı olarak karar verildiği, bilirkişi incelemesi yaptırılmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, katma değer vergilerinin indirime konu edilebilmesi için düzenlenen faturalarda gösterilmesi, faturaların gerçeği yansıtması ve verginin gerçekte ödenmesi gerektiği, mahkemece inceleme yaptırılmasının hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin kısmen reddi, kısmen kabulü; davalı temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği ve bir kısım alışlarını sahte faturalarla belgelendirdiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2014 yılının Ocak, Şubat ve Nisan ila Aralık dönemleri için re'sen katma değer vergisi salındığı ve tekerrür hükümleri gereği artırılarak üç kat vergi ziyaı cezasının kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şeklinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı kurala bağlanmış olup söz konusu madde, 26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesinde yapılan değişiklikle, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı, şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı şeklinde yeniden düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemlerine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı katma vergisine ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun görülmüştür.
Ceza hukukunun genel ilkelerinden olan lehe kanun ilkesi gereğince faile ceza öngören bir kanunda sonradan yapılan bir değişiklikle, eski cezaya nazaran daha hafif bir ceza kesilmesi öngörülmüşse, faile daha hafif olan ceza uygulanacağından, bir başka anlatımla uyuşmazlık konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri gereğince artırımlı olarak uygulanması için gerekli koşulların varlığı halinde 213 sayılı Kanun'un kuralına yukarıda yer verilen yeni düzenlemesi uyarınca vergi ziyaı cezasının, tekerrür nedeniyle artırılan bölümü tekerrüre esas alınan ceza tutarını aşamayacağından, Vergi Mahkemesince, yazılı gerekçeyle vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davacı istinaf başvurusunun reddine dair Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasının tekerrüre ilişkin yeni yasal düzenleme kapsamında yeniden bir değerlendirme yapılarak karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin, ...Hasat Makineleri Tohum Gübre Tarım Ürünleri İlaçları Gıda Hayvansal Ürün Petrol Ürünleri Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'ne ait faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Davacı temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4. Kararın; vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5. Davalı temyiz isteminin reddine,
6. Kararın; üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin, ...Hasat Makineleri Tohum Gübre Tarım Ürünleri İlaçları Gıda Hayvansal Ürün Petrol Ürünleri Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'ne ait faturalardan kaynaklanmayan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
7. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 27/04/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X) KARŞI OY:
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği ve bir kısım alışlarını sahte faturalarla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemleri hakkında, faturaların temin edildiği ...Hasat Makineleri Tohum Gübre Tarım Ürünleri İlaçları Gıda Hayvansal Ürün Petrol Ürünleri Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararının değinilen kısmına katılmıyoruz.