Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2019/6213 E. , 2022/1665 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/6213
Karar No : 2022/1665
TEMYİZ EDENLER :1-(DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı-…
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
2-(DAVACI) …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: … Taşımacılık Mad. Pet. Ür. San. ve Tic. Ltd. Şti'ne ait vergi borçlarının tahsili amacıyla şirket ortağı sıfatıyla davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… ; K:… sayılı kararıyla; dava konusu ödeme emri içeriği 2010 ve 2011 yılları muhtelif dönemleri için tarhiyatı yapılan vergilerin ödenmemesi ve dava konusu edilmemesi üzerine şirket adına usulüne uygun olarak düzenlenip tebliğ edilen ödeme emri içeriği borçlara ilişkin olarak vadesi içerisinde ödeme yapılmaması üzerine şirket hakkında haciz kararı alınarak mal varlığı araştırılması yapıldığı, şirketin borcunu karşılayacak malvarlığına rastlanılmaması sonucunda ortak sıfatıyla davacı adına hissesi nispetinde dava konusu ödeme emrinin düzenlendiği, şirketten tahsil imkanı kalmadığı anlaşılan amme alacağının uyuşmazlık konusu dönemde ortak olan davacıdan tahsili amacıyla düzenlenen dava konusu ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu ödeme emrinin 2010 yılına ait kurumlar vergisi, vergi zıyaı cezası ve gecikme faizi, 2010/Ekim-Aralık dönemine ait kurum geçici vergisine bağlı olarak hesaplanan gecikme faizi ve vergi zıyaı cezası ile davacının ortağı olduğu asıl borçlu şirketin 2010 ve 2011 yıllarında kayıt dışı akaryakıt alım satımından dolayı elde ettiği hasılattan kaynaklanan 2010/Aralık dönemine ait katma değer vergisinin 235.782,45-TL'lik kısmı, 2011/Eylül dönemine ait katma değer vergisinin 4.635,00-TL'lik kısmı, 2011/Ekim dönemine ait katma değer vergisinin 9,270,00-TL'lik kısmı, 2011/Aralık dönemine ait katma değer vergisinin 22.770,00-TL'lik kısmı ile bu vergilere bağlı vergi zıyaı cezası ve gecikme faizlerinin anılan tutarlara isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların, kararın söz konusu hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediğinden davacının bu kısma yönelik istinaf başvurusu reddedilmiş; davacının dava konusu ödeme emrinin defter belge ibraz edilememesi sebebiyle doğan 2010 ve 2011 yıllarının değişik dönemlerine ait katma değer vergisi, vergi zıyaı cezası ve gecikme faizlerine ilişkin hüküm fıkrası yönünden ise, 08/09/2009-01/08/2011 tarihleri arasında asıl borçlu şirketin 1/2 hisse ile ortağı olan davacı adına düzenlenen dava konusu ödeme emri muhteviyatı vergi alacaklarının bir kısmının davacının ortağı olduğu şirketin 2010 ve 2011 yıllarına ait defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle şirketin ilgili yıllara ait beyan ettiği katma değer vergisi indirimlerinin reddedilerek şirket adına cezalı katma değer vergisi tarhiyatı yapılmasından kaynaklandığı, dolayısıyla cezalı tarhiyatın dayanağını teşkil eden söz konusu defter ve belgelerin ibraz edilmesine ilişkin yazının tebliğ edildiği 02/12/2015 tarihinde davacının şirketin ortağı olmaması sebebiyle, defter ve belge ibraz görevinin yerine getirilmediği gerekçesiyle şirkete ait ilgili dönem katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle doğan cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarından şirket ortağı sıfatıyla davacı sorumlu tutulamayacağından, dava konusu ödeme emrinin defter ve belge ibraz edilmemesinden kaynaklanan 2010/Aralık, 2011/Eylül-Aralık dönemlerine ait katma değer vergisinin yukarıda belirtilen tutarları aşan kısımları ve 2010/Nisan-Kasım ve 2011/Ocak-Ağustos ve Kasım dönemlerine ait katma değer vergisi ile bunlara bağlı vergi ziyaı cezası ve gecikme faizlerine isabet eden kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı, dava konusu ödeme emrinde yer alan 2010/Nisan dönemine ilişkin gelir stopaj vergisinin ise, kanuni gelir stopaj vergi oranı olan %15 olması gerekirken davalı idarece %20 oran esas alınarak hesaplama yapıldığı ve yine 2010 yılına ilişkin kurumun kayıt dışı kazancından hesaplanan kurumlar vergisinin düşülmesi sonucunda kalan kazancın 2011 yılında kar payı olarak dağıtımından kaynaklı olduğundan, stopaj gelir vergisinin de 2011/Nisan döneminde doğması gerekirken davalı idarece sehven 2010/Nisan döneminde tarh edilmek ve şirket ortağı olarak davacıdan tahsil edilmek istenildiğinin anlaşıldığı, ancak belirtilen amme alacağının dönemine göre gecikme faizi de hesaplanarak davacıdan tahsili yoluna gidileceği hususu da dikkate alındığında, normal vade tarihi 2011/Nisan döneminden önceki bir tarihte 2010/Nisan döneminde tahsiline çalışıldığında fazladan gecikme faizi hesaplanması ve gelir stopaj vergisi oranının da %15 yerine %20 uygulanarak esasa etkili şekilde yanlış hesaplama yapıldığı dikkate alındığında dava konusu ödeme emrinin 2010/Nisan dönemine ilişkin gelir stopaj vergisi, vergi zıyaı cezası ile gecikme faizine ilişkin kısmında da hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kısmen reddine; Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu ödeme emrinin defter ve belge ibraz edilmemesi sebebiyle doğan 2010/Aralık, 2011/Eylül-Aralık dönemlerine ait katma değer vergisinin yukarıda belirtilen tutarları aşan kısımları ve 2010/Nisan-Kasım ve 2011/Ocak-Ağustos ve Kasım dönemlerine ait katma değer vergisi ile bunlara bağlı vergi ziyaı cezası ve gecikme faizlerine isabet eden kısmı ve 2010/Nisan dönemine ait gelir stopaj vergisi ile buna bağlı vergi ziyaı cezası ve gecikme faizine ilişkin kısmı yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasının kaldırılmasına, ödeme emrinin anılan vergi, vergi zıyaı cezası ve gecikme faizine ilişkin kısımlarının iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: Kamu borçlarının zaman aşımına uğradığı, kendilerine vergi/ceza ihbarnamesi tebliğ edilmediği, şirkete ait defter ve belgelerin daha sonra temin edilerek sunulduğu, şirketin borçlarından sorumlu tutulabilmesi için ilk olarak şirketin acze düştüğünün tespit edilmesi gerektiği halde bunun yapılmadığı, vergi borcunun ödenmesinde sorumluluğunun olmadığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Asıl borçlu şirketin kesinleşen vergi borçlarının yasal süresinde ödenmemesi üzerine asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyeceği anlaşılan kamu alacağının davacının ortaklık yaptığı dönemde vadesi geldiği halde ödenmemiş borçlara ilişkin olduğu, davacının anılan borçların ödenmesinden şirket ortağı olarak hissesi oranında sorumlu olduğu, davacının sorumlu olduğu döneme ilişkin ödeme emri düzenlenmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kısmen kabulü, kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
… Taşımacılık Mad. Pet. Ür. San. ve Tic. Ltd. Şti'ne ait vergi borçlarının tahsili amacıyla şirket ortağı sıfatıyla davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT:
6183 sayılı Kanun'un 4369 sayılı Kanun'un 21. maddesiyle değişik 35. maddesinde, limited şirket ortaklarının, şirketten tahsil imkanı bulunmayan amme alacağından, sermaye hisseleri oranında, doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları, ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahısların devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulacağı, amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahısların, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulacağı hükümleri yer almaktadır.
Aynı Kanun'un 55. maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, 15 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun "bir ödeme emri" ile tebliğ olunacağı; 58. maddesinde de kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın, böyle bir borcu olmadığı, kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığını ileri sürerek 15 gün içerisinde vergi mahkemesinde dava açabileceği hüküm altına alınmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzelkişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları hâlinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzelkişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği; yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının; dava konusu ödeme emrinin 2010 yılına ait kurumlar vergisi, vergi zıyaı cezası ve gecikme faizi, 2010/Ekim-Aralık dönemine ait kurum geçici vergisine bağlı olarak hesaplanan gecikme faizi ve vergi zıyaı cezası ile davacının ortağı olduğu asıl borçlu şirketin 2010 yılında kayıt dışı akaryakıt alım satımından dolayı elde ettiği hasılattan kaynaklanan 2010/Aralık dönemine ait katma değer vergisinin 235.782,45-TL'lik kısmı ile 2010/Nisan dönemine ilişkin gelir stopaj vergisine yönelik hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, davacı ve davalı tarafından temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu ödeme emrinin 2011 yılında kayıt dışı akaryakıt alım satımından elde edilen hasılattan kaynaklanan 2011/Eylül dönemine ait katma değer vergisinin 4.635,00-TL'lik kısmı, 2011/Ekim dönemine ait katma değer vergisinin 9,270,00-TL'lik kısmı, 2011/Aralık dönemine ait katma değer vergisinin 22.770,00-TL'lik kısmı ile bu vergilere bağlı vergi zıyaı cezası ve gecikme faizlerinin anılan tutarlara isabet eden kısmına yönelik davacının temyiz isteminin incelenmesinden;
Olayda; dosya içerisinde yer alan ticaret sicil gazetesi kayıtlarının incelenmesinden, davacının 08/09/2009-01/08/2011 tarihleri arasında asıl borçlu … Taşımacılık Mad. Pet. Ür. San. ve Tic. Ltd. Şti'nin ortağı olduğu, ödeme emri içeriği 2011/Eylül dönemine ait katma değer vergisinin 4.635,00-TL'lik kısmı, 2011/Ekim dönemine ait katma değer vergisinin 9,270,00-TL'lik kısmı, 2011/Aralık dönemine ait katma değer vergisinin 22.770,00-TL'lik kısmına ilişkin borçların şirketin kayıt dışı akaryakıt alım satımından elde ettiği hasılattan kaynaklandığı, anılan dönemlerde davacının ortaklık sıfatının bulunmadığı açıktır.
Bu durumda, davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin kayıt dışı akaryakıt alım satımından elde ettiği hasılattan kaynaklan 2011/Eylül dönemine ait katma değer vergisinin 4.635,00-TL'lik kısmı, 2011/Ekim dönemine ait katma değer vergisinin 9,270,00-TL'lik kısmı, 2011/Aralık dönemine ait katma değer vergisinin 22.770,00-TL'lik kısımları yönünden davanın reddine karar veren Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısmının bozulması gerekmektedir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu ödeme emrinin defter belge ibraz edilmemesi sebebiyle doğan 2010 ve 2011 yıllarının muhtelif dönemlerine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizlerine kısmına yönelik davalı idarenin temyiz isteminin incelenmesinden;
Yukarıda yer verilen Kanun hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden; limited şirket ortaklarının şirketten tahsil olanağı bulunmayan amme alacağından hisseleri oranında ve doğrudan doğruya, diğer bir ifade ile kusurlu olmaları aranmaksızın sorumlu tutuldukları; limited şirket ortaklarının sorumluluğunun, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde kanuni temsilciler için kabul edilen vergisel yükümlülüklerin yerine getirilmemesinden doğan kusurlu sorumluluktan farklı olarak kusursuz sorumluluktan kaynaklandığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Limited şirket ortaklarının ve kanuni temsilcilerin sorumluluklarının farklı içerikler taşıdığı, kanuni temsilcilerin vergi ile ilgili ödevlerin yerine getirilmemesi nedeniyle sorumlu tutuldukları ve sonraki dönemlerdeki kanuni temsilcilerin bu ödevleri yerine getirmemeleri nedeniyle önceki kanuni temsilcilere sorumluluk yüklenmeyeceğinin kural olarak belirlendiği, limited şirket ortakları için benzer bir hüküm bulunmadığı ve limited şirket borcundan doğrudan doğruya sorumlu tutuldukları, kanuni temsilcilerin borcun tamamından müteselsilen sorumlu oldukları halde, ortakların sorumluluğunun sermaye payına isabet eden borçla sınırlandığı ve kanuni temsilcilere rücu olanağı tanınmış olmasına karşın ortaklara böyle bir rücu olanağı tanınmaması karşısında şirket ortaklarının ve kanuni temsilcilerin takibinin ayrı değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varılmış ve ortak olan şahsın devirden önceki dönemlere ait amme alacağından doğan sorumluluğunun kusursuz sorumluluk ilkesine dayanması nedeniyle şirketten ayrıldıktan sonra ibraz yükümlülüğü gibi diğer bir takım vergisel ödevlerin yerine getirilmemesi nedeniyle ortaya çıkacak vergi ve cezai sorumluluğun borcun ait olduğu dönemde ortak olanları da kapsayacağı açıktır.
Davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emri içeriğinde yer alan 2010/Aralık dönemine ait katma değer vergisinin 235.782,45-TL'lik, 2011/Eylül dönemine ait katma değer vergisinin 4.635,00-TL'lik, 2011/Ekim dönemine ait katma değer vergisinin 9,270,00-TL'lik, 2011/Aralık dönemine ait katma değer vergisinin 22.770,00-TL'lik tutarları aşan kısımları ve 2010/Nisan-Ağustos ve Kasım ve 2011/Ocak-Ağustos ve Kasım dönemlerine ait katma değer vergisi ile bunlara bağlı vergi ziyaı cezası ve gecikme faizlerinin; davacının şirketteki hisselerini devretmesinden sonra görev yapan kanuni temsilci tarafından defter belgelerin incelemeye ibraz edilmemesinden kaynaklandığı görülmekle birlikte; 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun "Limited şirketlerin amme borçları başlıklı" 35. maddesinde limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları kuralı gereğince, şirket ortağı için, şirket yetkilisinin sorumluluğundan farklı olarak borcun doğmasında herhangi bir kusurunun olup olmadığına bakılmaksızın, hissedar olmasının, hissesi oranında borçtan sorumlu olması için yeterli olduğu ve kendi dönemi ile hissesi oranında doğan borçtan sorumlu olduğu sonucuna varılmıştır.
Bu durumda, Bölge İdare Mahkemesince, dava konusu ödeme emirlerinin belirtilen kısımlarının dayanağı olarak asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun olarak tebliğ edilerek şirket nezdindeki takip yollarının usulüne uygun biçimde tüketilip tüketilmediği hususu ile davacının ortak olarak sorumlu olduğu dönemler de dikkate alınmak suretiyle ilgili kısımlara ilişkin dosyanın yeniden incelenerek karar verilmesi gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Tarafların temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının dava konusu ödeme emrinin kayıt dışı akaryakıt alım satımından elde edilen hasılattan kaynaklanan 2011/Eylül dönemine ait katma değer vergisinin … -TL'lik kısmı, 2011/Ekim dönemine ait katma değer vergisinin … -TL'lik kısmı, 2011/Aralık dönemine ait katma değer vergisinin … -TL'lik kısmı ile bu vergilere bağlı vergi zıyaı cezası ve gecikme faizleri ile defter belge ibraz etmemeden kaynaklanan katma değer vergisi ile bunlara bağlı vergi ziyaı cezası ve gecikme faizlerine isabet eden kısımları yönünden BOZULMASINA, diğer kısımlar yönünden ONANMASINA,
3. Temyiz isteminde bulunan davacıdan …TL maktu harç alınmasına,
4.Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 27/04/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.