Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2019/6329 E. , 2022/1643 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/6329
Karar No : 2022/1643
TEMYİZ EDENLER :1- (DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ: Av. …
2- (DAVACI) … Asfalt Taahhüt İnşaat Nakliyat Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ: Av. …
İSTEMİN KONUSU : …. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen İstinaf başvurusuna ilişkin …. Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:.. sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiği yolunda saptamalar içeren vergi tekniği raporunu done alan takdir komisyonu kararı uyarınca 2016 yılı için re'sen salınan kurumlar vergisi ve aynı yılın tüm dönemleri için re'sen salınan geçici vergi ile bu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu tarhiyata ilişkin ihbarnameler ile eki takdir komisyonu kararları ve vergi tekniği raporunun davacıyı temsile yetkili olmayan kişiye tebliğ edildiğini anlaşıldığı olayda, davacının tebliğin kendisine yapılmadığı yolundaki iddiası ve davalı idarece tebliğin şirketi temsile yetkili olamayan kişiye yapıldığını kabul etmesi karşısında, davacının kendisine hangi suçun isnat edildiğini öğrenme ve buna göre savunma yapma hakkının kısıtlandığı, bu durum esasa etkili şekil hatası olduğundan yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle cezalı vergiler kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dava dosyasına sonradan getirtilen ve takdir komisyonu kararına done teşkil eden vergi tekniği raporu Dairelerince davacıya tebliğ edilerek savunma hakkının kısıtlanmasına yönelik ihlalin giderildiği, söz konusu vergi tekniği raporunda yer alan saptamalardan, davacının gerçek bir emtia teslimine dayanmayan fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ancak mahsup dönemi geçen geçici verginin aranmayacağı yıllık vergiye mahsuben peşin alınan geçici vergi üzerinden bir kat vergi ziyaı cezası kesilebileceği, Mayıs 2009 dönemine ait olup 2015 yılı içerisinde kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınabileceği gerekçesiyle istinaf başvurusu kısmen kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının, kurumlar vergisi ve bu vergi üzerinden tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile geçici vergi üzeriden tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına yönelik hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra dava bu yönden reddedilmiş, geçici vergi ve bu vergi üzerinden üzeriden tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının kaldırılması yönünden ise istinaf başvurusu belirtilen gerekçeyle reddedilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davalı idare tarafından, hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerden davacının komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediğinin sabit olduğu bu nedenle dava konusu tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davacı tarafından, vergi tekniği raporunun tebliğ edilmemesi nedeniyle savunma hakkının kısıtlandığı, vergi incelemesinin eksik yapıldığı, tespitlerin soyut ve varsayıma dayandığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı şirket adına, sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiği yolunda saptamalar içeren vergi tekniği raporunu done alan takdir komisyonu kararı uyarınca 2016 yılı için re'sen kurumlar vergisi ile geçici vergi salındığı ve tekerrür hükümleri gereğince artırılarak üç kat vergi ziyaı cezası kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin, 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen ve 26/10/2021 tarihinde yürürlüğe giren 1. fıkrasında, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı, artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı, 2. fıkrasında, birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihinin dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve bir kat vergi ziyaı cezalı geçici vergi ile vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan bölümünün, tekerrüre esas alınan vergi ziyaı cezası tutarına isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Ceza hukukunun genel ilkelerinden olan lehe kanun ilkesi gereğince faile ceza öngören bir kanunda sonradan yapılan bir değişiklikle, eski cezaya nazaran daha hafif bir ceza kesilmesi öngörülmüşse, faile daha hafif olan ceza uygulanacağından vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan bölümünün, tekerrüre esas alınan ceza tutarını aşan kısmı hukuka aykırı düşmüş Vergi Dava Dairesi Kararının vergi ziyaı cezasının sözü edilen kısmı yönünden davanın reddine yönelik hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile vergi ziyaı cezasının artırım uygulanan bölümünün, tekerrüre esas alınan vergi ziyaı cezası tutarına isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Davacı temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4. Kararın; vergi ziyaı cezasının artırım uygulanan bölümünün, tekerrüre esas alınan ceza miktarını aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5. Davalı idare temyiz isteminin reddine,
6. Kararın; geçici vergi ile üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
7. Davacıdan, 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 07/04/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının sahte fatura düzenlediğinden bahisle yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemleri hakkında, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.