Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2019/6895 E. , 2022/298 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/6895
Karar No : 2022/298
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Bilgisayar Tekstil Dayanıklı Tüketim Malları İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:.. sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamesine dayanılarak 2016/Eylül dönemi için düzenlenen tahakkuk fişinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E…, K:… sayılı kararıyla; davacı şirketin 2016/Eylül dönemi katma değer vergisi beyannamesini süresi içerisinde bağlı bulunduğu vergi idaresine usulüne uygun olarak verdiği, ancak, emtia alımında bulunduğu bir firma hakkında sahte belge düzenlediğinden bahisle raporlar tanzim edilmesi nedeniyle, ihtilaflı dönemde, söz konusu firmadan yapılan alımlara isabet eden indirilebilir katma değer vergilerinin çıkartılması suretiyle yeniden düzenlenen katma değer vergisi beyannamesinin, 16/04/2018 tarihinde ihtirazi kayıt konularak verildiği, verilen düzeltme beyannamesi üzerine fark katma değer vergisi çıkmadığı, fakat devreden katma değer vergisinin azaltılması üzerine bakılan davanın açıldığı, baskı sonucunda 16/04/2018 tarihinde ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamesine istinaden davacının 2016/Eylül döneminde devreden katma değer vergisi tutarının azaltıması sonucunu doğuran … sayılı tahakkuk fişinde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davanın kabulüne, tahakkuk fişinin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının sahte belge düzenleme fiilini gerçekleştiren firmadan alım yaptığının tespiti üzerine, kendi isteği ve özgür iradesiyle düzeltme beyannamesi verdiği iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket adına, ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamesine dayanılarak 2016/Eylül dönemi için düzenlenen tahakkuk fişinin iptali istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Vergi Kanunlarının uygulanması ve ispat" başlıklı 3. maddesinin (A) fıkrasında; Bu Kanun'da kullanılan "Vergi Kanunu" tabirinin, işbu Kanun ile bu Kanun hükümlerine tabi vergi, resim ve harç kanunlarını ifade ettiği, vergi kanunlarının lafzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği, lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümlerinin, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanacağı hükmü getirilmiş, (B) fıkrasında da; Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyenin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu düzenlenmiştir.
Aynı Kanun'un re'sen vergi tarhını düzenleyen 30. maddesinin 1. fıkrasında; Re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden verginin tarh olunmasıdır, şeklinde tanımlanmış, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının, re'sen takdir olunmuş sayılacağı belirtilmiş, 2. fıkrasında da; fıkraya bağlı bentler halinde sıralanmış hallerden herhangi birinin bulunması durumunda, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabulü gerektiği hüküm altına alınmıştır.
Yine aynı Kanun'un "Vergi İncelemeleri" başlıklı 2. bölümünde yer alan "Maksat" başlıklı 134. maddesinin 1. fıkrasında; vergi incelenmesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu belirtilmiş, incelemeye yetkili olanları düzenleyen 135. maddesinde de vergi incelenmesinin; vergi müfettişleri, vergi müfettiş yardımcıları, ilin en büyük mal memuru veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapılacağı, Gelir İdaresi Başkanlığının merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrosunda görev yapanların da her hâl ve takdirde vergi inceleme yetkisini haiz olduğu belirtilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29/1-a maddesinde; mükelleflerin, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanun'da aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak indirebilecekleri ifade edilmiş, "İndirimin belgelendirilmesi" başlıklı 34. maddesinin (1) numaralı fıkrasında da; Yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Çağdaş vergi hukukunun temel ilkelerinden biri, verginin, mükellefin vereceği bilgilere göre belirlenmesi ve alınmasıdır. Bu nedenle günümüzde vergi tarhı konusunda benimsenen en yaygın usul "beyan" usulüdür. Türk vergi sistemi de esas itibarıyla beyan esasına dayanmaktadır. Beyan esası ise mükelleflerin elde ettikleri gelirlerini bizzat kendilerinin idareye bildirmesine dayalı bir sistemdir.
Beyana dayanan vergilendirme, vergi kanunlarında gösterilen tespit şekillerine göre belirlenen matrahlar ve oranlar üzerinden hesaplanan verginin, mükellefler tarafından, vergi kanunlarında öngörülen zamanında, bir beyanname ile bildirilmesini, bildirilen bu verginin kural olarak, tahakkuk fişi düzenlemek suretiyle tarh edilmesini ifade etmektedir.
Beyana dayalı vergilendirme, mükellefe güven esasına dayanır. Bu sistemde her mükellef kendi vergisinin matrahını bizzat kendisi hesaplamaktadır. İdare de mükellef tarafından beyan edilen bu matrah üzerinden tarhiyat yapmaktadır.
Her ne kadar matrahlarını en iyi hesaplayabilecek olan, mükelleflerin kendileri olsa da bazı hallerde mükellefler beyanları konusunda şüpheye düşebilmektedirler. Bu gibi durumlarda mükellefler, ihtirazi kayıtla beyanname vererek daha sonra dava yoluna gidip haksız ödediklerini düşündükleri vergileri isteyebilmektedirler.
Türk vergi sisteminde beyan esası ve mükellefe güven esası hakim olmakla birlikte, 213 sayılı Kanun'da kanun koyucu, vergi kayıp ve kaçağını önlemeye yönelik olarak, emniyet tedbirlerini içeren, mükelleflerin beyanlarının incelenmesine ilişkin düzenlemelere de yer vermiştir. Mükelleflerin beyan ettikleri matrahların doğruluğu, yine 213 sayılı Kanun'da gösterilen usul ve yöntemlerle ve Kanun'da belirtilen vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca denetlenebilmektedir. Bu suretle yapılan vergi incelemeleri ile beyan dışı bırakılmış bir matrahın tespiti ya da eksik ödenmiş bir verginin saptanması halinde de yine 213 sayılı Kanun'da belirtilen tarh yöntemleri ile bu matrahların vergilendirilmesi veya eksik tarh edilen verginin tamamlatılması yoluna gidilebileceği gösterilmiştir.
Yukarıda değinilen durumlarda, 213 sayılı Kanun'da vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından yapılacak vergi incelemesi ile beyan dışı bırakılan matrah ya da matrah farkları ile ödenmemiş veya eksik ödenmiş vergiler saptanarak, yine Kanun'da belirtildiği gibi ikmalen, re'sen ya da idarece tarha esas olabilecek vergi inceleme raporlarına geçirilmesi ve saptanan hususların bir vergi inceleme raporuna bağlanması gerekmektedir. Bu gibi durumların ortaya çıkması halinde de vergi inceleme raporları ya da takdir komisyonu kararı dayanak alınarak yapılacak tarhiyata karşı da mükelleflerin doğrudan vergi mahkemelerinde dava açma hakları mevcuttur.
Dolayısıyla vergi sisteminde esas olan, mükelleflerin kendi beyanlarıdır. Bu beyanların doğruluğu esastır. Ancak yapılacak vergi incelemeleri ile bu beyanın aksine durumlar tespit edilirse de bu husular Kanun'da sayılan vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca tutanağa, delile ve sonuçta da bir vergi inceleme raporuna bağlanmalıdır. Türk vergi sisteminde bunların dışında bir vergilendirme yöntemi de öngörülmemiştir. Maddi olayda olduğu gibi idarelerinin, mükellefleri müeyyideli yazı ile uyarmaları üzerine düzeltme beyanı vermeye zorlama suretiyle yapılacak bir tahakkuk ise yukarıda değindiğimiz çağdaş vergilendirme yöntemine aykırı olduğu gibi Türk vergi sistemi ile de uyuşmayan bir durumdur.
Hal böyle iken, vergi idaresi, elindeki mevcut tespit ve delillere göre, yukarıda değinilen inceleme, yöntem ve araçlarını da kullanarak tespit ettiği beyan dışı bırakılmış matrah ya da eksik ödenmiş veya fazladan indirim konusu yapılmış bir vergi üzerine re'sen cezalı vergi tarhiyatı yapmak yerine, davacıdan beyanlarını düzeltmesini istemiş, davacı da bu doğrultuda beyanlarını düzeltmiş, ancak verdiği düzeltme beyannamelerine söz konusu katma değer vergisi indirimlerinin gerçek olduğunu ileri sürülerek ihtirazi kayıt koymuştur. Davacının ihtirazi kayıtla verdiği düzeltme beyannameleri üzerine vergi idaresince düzenlenen tahakkuk fişinin iptali istemiyle de dava açılmıştır.
Somut olayda da düzeltme beyannameleri verilmesinin, vergi idaresinin bu yöndeki isteğine dayandığı görülmektedir. Bu kapsamda vergi idaresince, yukarıda da değinildiği gibi 213 sayılı Kanun'un 30. maddesinin 2. fıkrası uyarınca, re'sen tarhiyat yapılması yoluna başvurulmayıp mükelleften, katma değer vergisi beyannamesinde yer alan bazı indirim unsurlarının gerçek bir teslim ya da hizmet ifasına dayanmadığının saptandığı gerekçesiyle bu indirim kalemlerinin çıkarılması suretiyle beyanların düzeltilmesi istenmiştir.
Bu durumda, davacı tarafından kanuni süresinden sonra verilen ve dava konusu yapılan tahakkuk fişinin de dayanağı olan düzeltme beyannamesine konulan ihtirazi kayıt beyanları da dikkate alınarak, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinde öngörülen inceleme ve araştırma yetkisi çerçevesinde; davacının katma değer vergisi indirimlerini düzeltme beyannamesi ile beyanlarından çıkardığı faturaları düzenleyerek davacıya veren mükellef hakkında, düzeltme beyannamesi verilmeden ya da davacının düzeltme beyannamesi vermeye zorlandığı, idarenin müeyyideli yazısından önce, vergi idaresince ne gibi işlemler yapıldığı, bu firma hakkında, düzenlediği faturalarla ilgili olarak yapılmış bir inceleme ve buna bağlanmış bir inceleme raporu ile vergi tekniği raporunun ve bunlara dayanak alınan tespit, tutanak ve diğer delillerin bulunup bulunmadığı, yine adı geçen firmanın davacıya düzenlediği ileri sürülen faturalar nedeniyle, davacı hakkında yapılmış bir inceleme ya da diğer delil, tespit ve tutanak bulunup bulunmadığı hususlarının davalı idareye sorulup idare tarafından sunulacak bilgi ve belgelere göre sahte olduğu ileri sürülen faturalarda yazılı mal ve hizmetlerin gerçekten alınıp alınmadığı, yapılan işin niteliği ve büyüklüğüyle orantılı olup olmadığı araştırılarak, gerçek durum somut olarak ortaya konulmak suretiyle bir karar verilmesi gerekirken, belirtilen gerekçe ile davanın kabulü yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararına karşı davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunun reddine ilişkin kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …. tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 08/02/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.