Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2019/6914 E. , 2022/859 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/6914
Karar No : 2022/859
TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVACI) Müflis … Demir San. Dış. Tic. A.Ş.
VEKİLİ : Av. …
TEMYİZ EDENLER : 2-(DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı
…
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012/Ocak, Nisan ila Kasım dönemlerine ilişkin olarak tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı damga vergisi ile 2012/Aralık dönemi için tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan bir kat vergi ziyaı cezalı damga vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesi … tarih ve E: …, K: … sayılı kararıyla; 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu'nun 12inci maddesinde, sözleşmenin, tarafların iradelerini karşılıklı ve birbirine uygun olarak açıklamalarıyla kurulacağı; 2'nci maddesinde, tarafların sözleşmenin esaslı noktalarında uyuşmuş olmaları durumunda, ikinci derecedeki noktalar üzerinde durulmamış olsa bile, sözleşmenin kurulmuş sayılacağı belirtilmiş, 12'nci maddesinde ise, sözleşmelerin geçerliliğinin, kanunda aksi öngörülmedikçe, hiçbir şekle bağlı olmadığı kuralına yer verildiği, 488 sayılı Kanun'un hükümlerine göre, bir kağıdın damga vergisinin konusuna girmesi için; – üzerinde imza veya imza yerine geçen bir işaretin bulunması, – herhangi bir hususu ispat veya belli etmesi, – Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) sayılı tabloda sayılan belgelerden olması gerekmektedir. (1) sayılı tabloda vergiye tabi kağıtların sadece isimleri sayılırken, Damga Vergisi Kanunu'nun 4 üncü maddesi uyarınca, bir kağıdın damga vergisini belirleyebilmek için öncelikli olarak kağıdın mahiyetine bakılması gerekmekte olup, burada kağıdın üzerinde taşıdığı ismin değil, kağıdın içerdiği anlamın önem arz ettiği, davacı şirket tarafından ihtiyaç duyulan hammaddenin temini amacıyla davacı şirket ile yurt dışında mukim …. Ve …. arasında çerçeve sözleşmelerin imzalandığı, söz konusu sözleşmelerde, genel olarak malın cinsinin, miktarının, kalitesinin, teslim şeklinin belirlendiği, birim fiyatın ise, "yükleme tarihindeki Uluslararası Piyasa Fiyatının %3 eksiği" şeklinde belirlendiği, sözleşmelerde net bir rakam belirtilmediğinden bu çerçeve sözleşmelerinin damga vergisine tabi olmadığı, ancak sözleşmelerin "Teslimat" başlıklı 9. maddesi kapsamında davacı şirket tarafından çerçeve sözleşmelere konu malların gönderilmesi için sipariş formlarının (purchase order) düzenlendiği, dosyada mevcut olan bu sipariş formları incelendiğinde, kağıdın ne zaman düzenlendiğine ilişkin tarihin, tarafların adının, unvanın bulunduğu, hangi üründen, hangi fiyata ve ne kadar ürünün teslim edileceğinin belirlendiği ve davacı şirkete ait imzanın da sipariş formlarında yer aldığı, her ne kadar söz konusu sipariş formlarında sadece davacı şirketin imzası yer alıyor ise de, sipariş formlarının davacı ile yurt dışında mukim şirketler arasında imzalanan çerçeve sözleşmelere istinaden düzenlendiği ve sipariş formlarında belirtilen malların satıcı firmalar tarafından gönderildiği ve davacı tarafça da ithal edildiği göz önüne alındığında, çerçeve sözleşmelerdeki imzaların sipariş formlarını da kapsadığı sonucuna varıldığı, aksine düşüncenin özel hukuk biçimlerinin ve kurumlarının olağan kullanımları dışında kötüye kullanarak vergi kaçırma, vergi peçeleme sonucunu doğuracağı, davacı şirket ile yurt dışında mukim şirketler arasında karşılıklı imzalanan çerçeve sözleşmelere istinaden düzenlenen ve üzerinde düzenlediği tarihin, tarafların adının, unvanın bulunduğu, hangi üründen, hangi fiyata ve ne kadar ürünün teslim edileceğinin belirlendiği ve davacı şirketin imzasını taşıyan sipariş formlarının, her ne kadar adı sipariş formu olsa da kağıdın mahiyeti itibariyle bir mukavelename niteliğinde olduğu ve 488 sayılı Kanun'da belirtilen şartları (– üzerinde imza bulunduğu, – satışa konu hususları ispat veya belli etttiği, – Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) sayılı tabloda sayılan belgelerden olduğu) taşıdığı ve dolayısıyla damga vergisine tabi olması gerektiği, ayrıca, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'na bağlı (2) sayılı tablonun (IV) numaralı "ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar" bölümünün 9. bendinde yer verilen, "akdi mutazammın siparişi kabul mektupları ile mukavele yerine kaim mektuplar"a ilişkin muafiyet hükmünün 21/11/1980 tarihinde yürürlüğe giren 2344 sayılı Kanun ile kaldırıldığı, bu hükmün kaldırılmasından sonra 14/03/1981 tarihinde yayımlanan 17 Seri Nolu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği'nin (D) başlıklı bölümünde, akdi mutazammın siparişi kabul mektupları ile mukavele yerine kaim mektupların muafiyet hükmü kaldırıldığı için artık damga vergisine tabi olduğunun belirtildiği görülmüş olup, yasa koyucunun söz konusu muafiyete ilişkin bendi yürürlükten kaldırarak mukavele yerine kaim sipariş mektuplarının vergilendirmesini amaçladığı, mahiyet itibariyle mukavelename olan ve satıcı ile davacı tarafından birlikte imzalanan çerçeve sözleşmeye istinaden düzenlenen ve belli bir parayı ihtiva eden dava konusu sipariş formlarının ihtiva ettiği değer üzerinden binde 8,25 oranında damga vergisi hesaplanarak yapılan tek kat vergi zıyaı cezalı damga vergisi tarhiyatlarında hukuka aykırılık görülmediği, tekerrür hükümlerinin uygulanmasına dayanak gösterilen vergi ziyaı cezasının 2012 yılında kesinleştiği, 2012 yılının Aralık dönemine ilişkin kesilen vergi ziyaı cezasında tekerrür hükümlerinin uygulanmasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine; dava konusu 2012/Aralık dönemine ilişkin vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle bir katı aşan kısımlarının iptaline, dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı damga vergisi tarhiyatları yönünden davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflar tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: Davacı şirketin üretmekte olduğu mamullerin ham maddesi olarak ihtiyaç duyduğu kütük demirlerin bir kısmını ithal yolu ile sağladığı, şirketin ABD'deki kütük demir satıcısı ile yaptığı yıllık çerçeve alım sözleşmelere dayanılarak düzenlenen sipariş formlarının (purchase order) damga vergisine tabi kağıtlar arasında bulunmadığı, sipariş formlarının damga vergisine tabi olmadığı ihtilafsız olan çerçeve sözleşmeye atıf içermediği, atıf olsaydı bile bu atfın damga vergisi doğurmasının mümkün olmadığı, yurt dışındaki satıcı firmanın bahsi geçen sipariş formlarına geçerli imza taşıyan bir belge ile cevap vermediği, yani karşılıklı teati yoluyla sözleşme oluşmadığı, kaldı ki sipariş formlarındaki tek imzanın müvekkili şirketi bağlayan bir imza olmadığı, şirketin imza sirkülerinde bulunmayan yetkisiz ve geçersiz bir imza olduğu, dolayısıyla sipariş formlarının hiçbir hukuki değeri olmayan kağıtlar olduğu, bu sebeplerle tesis edilen işlemlerin yasal dayanaktan yoksun ve hukuka aykırı olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Belli bir parayı ihtiva etmeyen bir sözleşmenin imzalanmasına müteakip bu sözleşmeye atfen ve/veya sözleşmede yazılı birim fiyatlar kullanılmak suretiyle düzenlenen belli bir paranın hesaplanabildiği sipariş emirlerinin, mevcut sözleşme hükümlerini değiştiren yeni bir kağıt olması nedeniyle damga vergisine tabi tutulması gerektiği, bu kapsamda vergi inceleme raporunda tespit edilen hususlara istinaden yapılan cezalı tarhiyatın yasal ve yerinde olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Davalı tarafından savunma verilmemiştir. Davacının savunması yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı şirket hakkında düzenlenen 21/10/2017 tarih ve 2017-B-902/10 sayılı vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012/Ocak, Nisan ila Kasım dönemlerine ilişkin olarak tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı damga vergisi ile 2012/Aralık dönemi için tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan bir kat vergi ziyaı cezalı damga vergisinin kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT: 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1. maddesinin birinci fıkrasında, anılan Kanuna ekli (I) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu; söz konusu tablonun 1. bölümünde ise, mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi damga vergisine tabi tutulacağı, 4 üncü maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı hükümlerine yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle bir katı aşan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, davalı tarafından ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davacının, temyiz istemine gelince;
Davacı şirketin davacı şirket ile yurt dışında mukim ... Ve ... arasında imzalanan çerçeve sözleşmenin "Teslimat" başlıklı 9. maddesi kapsamında davacı şirket tarafından çerçeve sözleşmelere konu malların gönderilmesi için sipariş formlarının (purchase order) düzenlendiği, damga vergisi yönünden yapılan sınırlı inceleme neticesinde düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporunda, çerçeve alım sözleşmelerinin damga vergisine tabi olmadığı ancak daha sonra düzenlenen sipariş formlarının (purchase order) damga vergisine tabi olduğu tespitine dayanılarak dava konusu vergi ziyaı cezalı tarhiyatın yapıldığı görülmektedir.
Yukarıda yer alan mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden; davacı şirket tarafından düzenlenen sipariş formlarının 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu ekli (I) sayılı tablodaki mukavelename kapsamında damga vergisine tabi sözleşme niteliğinde olmayıp, iki tarafın imzasını taşımayan, karşılıklı edim içermeyen, belli bir hususu ispat etme koşulu taşımayan, bir durumu tespit eden tutanak mahiyetinde olduğu sonucuna varıldığından, anılan belgelerin sözleşme olarak kabulü ile damga vergisine tabi olmadığı belirtilen çerçeve sözleşmedeki imzaların sipariş formlarını da kapsadığı sonucuna varılmak suretiyle davacı şirket adına re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı damga vergisi tarhiyatı yönünden davanın reddine karar veren Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kabulüne, davalının temyiz isteminin reddine,
2. Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle kısmen kabulüne, kısmen reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurularının reddi yolundaki … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının bir kat vergi ziyaı cezalı damga vergisine ilişkin kısmı yönünden BOZULMASINA, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan kısmı yönünden ONANMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine , 14/03/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.