Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2019/7234 E. , 2022/1902 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/7234
Karar No : 2022/1902
TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVACI) … İnşaat Malzemeleri Demir Çimento San. Tic. Ltd. Şti.
2-(DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü-…
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, Ziyapaşa Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi numaralı mükellefi … 'dan aldığı faturaların sahte olduğu ve 2015/Aralık döneminden devreden katma değer vergisinin bulunmadığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016/Ağustos ila Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1.maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararıyla; … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporundaki tespiterin değerlendirilmesinden, mükellefin uyuşmazlık konusu dönemde gerçek faaliyetinin bulunmadığı, ekonomik, ticari ve teknik kapasite ve konumunun düzenlediği hasılat faturaları içeriği teslimlerde bulunmaya elvermediği, dolayısıyla düzenlediği faturaların gerçek mal ve hizmet hareketini yansıtmadığı sonucuna varıldığı, ayrıca, 2015/Aralık döneminden 2016/Ocak dönemine devreden katma değer vergisi sıfır olarak düzeltilmesinin dayanağı olan vergi inceleme raporu uyarınca yapılan cezalı tarhiyatlara açılan davada, Mahkemelerinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı ile cezalı tarhiyatlar yönünden davanın reddine karar verildiğinden, davacı tarafından alınarak kayıtlarına intikal ettirilen söz konusu faturalara ilişkin katma değer vergisi indirimlerinin reddi ve 2015/Aralık döneminden 2016/Ocak dönemine devreden katma değer vergisi tutarının sıfır olarak düzeltilmesi suretiyle yeniden düzenlenen katma değer vergisi tablosuna istinaden salınan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, bahse konu alışların kimlerden ve hangi miktarlarda yapıldığı, kimlerden fatura alınması gerektiği halde alınmadığı yönünde yapılmış hukuken geçerli bir somut tespit bulunmadığından kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne, özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin 2015/Aralık döneminden 2016/Ocak dönemine devreden indirilecek katma değer vergisinin kalmamasından kaynaklanan kısmına yönelik davacının istinaf başvurusunun reddine, Mahkeme kararının sahte olduğu söylenen faturalara isabet eden katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesinden kaynaklanan kısmı yönünden; … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu'nda yer alan tespitler ile davacı tarafından dava dilekçesi ekinde sunulan … 'a yapılan ödemelere dair belgeler, … 'ın düzenlediği faturalardaki inşaat demirlerinin taşınmasına ilişkin nakliye faturaları, sevk irsaliyeleri, kantar tartı fişleri, taşıma irsaliyeleri, nakliyeyi gerçekleştiren araçlara ilişkin ruhsat belgeleri incelendiğinde bu uyuşmazlık açısından davacı ile … arasındaki ticari ilişkinin gerçek olmadığı sonucuna ulaşılamayacağından, söz konusu mükellefin düzenlediği faturalardaki katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı, özel usulsüzlük cezası yönünden ise, davacının … 'dan aldığı faturaların sahte olduğu somut olarak ortaya konulamadığından, söz konusu faturalarda belirtilen emtia alışının sahte fatura ile belgelendirildiğinden bahisle kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığından, davanın bu kısmının kabulü yolunda verilen Mahkeme kararında sonucu itibariyle yasal isabetsizlik görülmediğinden davalı idarenin istinaf başvurusununu gerekçeli reddine, davacının istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen kabulüne, dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin … 'dan alınan faturalara isabet eden katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesinden kaynaklanan kısma ilişkin vergi mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın anılan kısmının kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI Devreden katma değer vergisine dayanak olan cezalı katma değer vergisi tarhiyatına karşı açılan davanının temyiz aşamasında olduğu iddialasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: ... hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ve davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile davacının kullandığı faturaların sahte olduğunun somut olarak ortaya koyulduğu iddiasıyla kararın aleyhe kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … 'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı adına, … 'dan aldığı faturaların sahte olduğu ve 2015/Aralık döneminden devreden katma değer vergisinin bulunmadığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016/Ağustos ila Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1.maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri belirtilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu ifade edilmiştir.
Anılan Kanununun 353. maddesinin 1. fıkrasında; verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların herbirine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezasının kesileceği hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, cezalı tarhiyatın devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmı usul ve hukuka uygun olup, davacı tarafından temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın belirtilen kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalının, Bölge idare Mahkemesi kararının cezalı tarhiyatın ...'dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin temyiz istemine gelince;
Yukarıda metni verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden, yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektedir.
Vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi sözkonusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.
… hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda; mükellefin, çimento, alçı, harç, kireç, mozaik vb. inşaat malzemeleri toptan ticareti faaliyetini sürdürmekte iken 31/12/2016 tarihinde faaliyetini terk ettiği, 07/09/2015 tarihinde yapılan işe başlama yoklamasında, 04/09/2015 tarihinde itibaren inşaat taahhüt alım satım komisyon işi faaliyeti yaptığı, işyeri merkezinin ofis olarak kullanıldığı, işyerinin kiralık olduğu, işyerinde 3 adet bilgisayar, bir adet faks, 1 adet çelik kasa, 2 adet yazıcı, 2 adet masa, 4 adet koltuk, 1 adet klima ve buzdolabı olduğu, 23/03/2016 tarihinde yapılan yoklamada, adreste başka bir mükellefin faaliyet gösterdiği, mükellefin tanınmadığı, 08/04/2016 tarihinde farklı bir iş yeri adresinde yapılan yoklamada, ana faaliyet konusunun gayrimenkul acentelerinin faaliyetleri olduğu, ikincil faaliyet konusunun ise çimento, alçı, harç, kireç, mozaik vb. inşaat malzemeleri toptan ticareti olduğu, toptan demir ticaretine devam ettiği, sigortalı işçisinin olmadığı, 27/10/2016 tarihinde yapılan yoklamada, işyerinin uzun zamandır kapalı olduğu, ne iş yaptığının bilinmediği, 09/12/2016 tarihinde farklı bir iş yeri adresinde yapılan yoklamada, işyerinin ofis olarak kullanıldığı, işyerinde iki çalışanın olduğu, satışa konu herhangi bir ticari emtianın bulunmadığı, aracının olmadığı, alış ve satışa ilişkin herhangi bir fatura, sevk irsaliyesi vb. belge bulunmadığı, depo ve şubesinin olmadığı, sipariş üzerine inşaat demirinin satıcıdan alınarak satıldığı, yüklemelerin satıcı firmalar tarafından yapıldığı, 02/02/2017 tarihinde yapılan yoklamada, işyerinin terk edilmiş ve tamamen boş olduğu tespitlerinin yer aldığı, mükellefin mal alışlarının 48.334.343,40-TL olduğu, bu alışların 48.314.017,40-TL'sinin nakit olarak gerçekleştirildiği, bu durumun ticari hayatta iktisadi ve teknik icaplara uymadığı, mükellefin mal alışlarının sahte olduğu, malı taşıyacak aracının bulunmadığı, taşımaya ilişkin belgenin de olmadığı, mükellefin gerçek bir faaliyeti olmadan komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıdaki tespitlerin değerlendirilmesinden, adı geçen mükellefin uyuşmazlık konusu dönemde düzenlediği faturaların sahte fatura olduğu sonucuna varıldığından, … tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle davacı adına yapılan cezalı tarhiyata ilişkin kısma yönelik davanın reddi yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararına yönelik davacının istinaf başvurusunu kabul ederek anılan kısım yönünden davanın kabulüne karar veren Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile sahte faturaları kullandığı, bu faturalardaki katma değer vergisini de indirim konusu yaptığından bahisle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesine göre kesilen özel usulsüzlük cezasına yönelik davalı idarenin temyiz istemine gelince; fatura düzenleyicisi mükellefler hakkında tanzim edilmiş bulunan vergi tekniği raporu nedeniyle sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğu kabul edilen faturalar içeriği emtiaların gerçekte kimden, ne zaman ve hangi tutarlarda alındığı hususunda yapılmış hukuken geçerli somut bir tespit bulunmadığı, bu durumda, cezai yaptırıma bağlanmış olan bir fiilin tüm unsurları ile oluşmuş bulunduğu saptanmadıkça, faile ceza uygulanmayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi, idari cezalar için de geçerli olduğundan olayda da sahte faturayla belgelendirildiği öne sürülen emtianın kimden, ne zaman alındığı hususunda somut ve yükümlüyü bağlayıcı nitelikte bir tespit olmadığı sürece cezai yaptırıma bağlanmış olan fiilin tüm unsurları ile oluşmuş bulunduğu söylenemeyeceğinden, kesilen özel usulsüzlük cezasını kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu yukarıda yazılı gerekçe ile reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısmında sonucu itibari ile usul ve yasaya aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne, davacının temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının; cezalı tarhiyatın, … 'dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, 2015/Aralık döneminden devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ise yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,
3.Temyiz isteminde bulunan davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 17/05/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.