Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2019/7333 E. , 2022/1826 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/7333
Karar No : 2022/1826
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … İnş. Malz. İnş. Met. Elk. Orm. Ürn. Hırd. San. ve Tic. Ltd. Şti. ve … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Petrol Ürünleri Dağıtım ve … Paz. İnş. Malz. Oto Yed. Parça Mak. Gıda Tem. Nak. Taah. Tic. A.Ş'den aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2014/Kasım dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı şirketin fatura aldığı … Petrol Ürünleri Dağıtım ve … Paz. İnş. Malz. Oto Yed. Parça Mak. Gıda Tem. Nak. Taah. Tic. A.Ş. tarafından düzenlenen tüm faturaların sahte olduğu hususunun davalı idarece somut ve hukuka uygun olarak ortaya konulamaması sebebiyle davacının, … Petrol Ürünleri Dağıtım ve Demir Paz. İnş. Malz. Oto Yed. Parça Mak. Gıda Tem. Nak. Taah. Tic. A.Ş'den alınan faturalardan kaynaklanan katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı, davacı tarafından … İnş. Malz. İnş. Met. Elk. Orm. Ürn. Hırd. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden alınan faturaların ise gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığı tespit edildiğinden, bu faturalar üzerinde gösterilen katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesinde ve reddedilen katma değer vergisi üzerinden davacı şirket adına 213 sayılı Kanunun 344. maddesi uyarınca ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, davanın; cezaya tekerrür hükümlerinin uygulanıp uygulanamayacağına ilişkin kısmına gelince; dosyada bulunan bilgi ve belgelerden, davacı adına, 2012/Ocak-Aralık dönemi için damga vergisine ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezasının 29/02/2012 tarihinde tahakkuk ettirildiği ve aynı tarihte davacı tarafından verilerek Vergi Dairesi kayıtlarına giren dilekçe ile de 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 376. maddesi uyarınca söz konusu cezanın ödenmesi talebinde bulunulduğu, bu itibarla tekerrüre esas alınan ilk cezanın 2012 yılında kesinleştiği anlaşıldığından, bu yılı takip eden 2013 yılından itibaren 5 yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda tekerrür hükmünün uygulanacağı göz önünde bulundurulduğunda, dava konusu cezalı tarhiyatın 2014 yılına ilişkin olduğu görüldüğünden, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uyarınca arttırılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, 2014/Kasım dönemi için tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin … İnş. Malz. İnş. Met. Elk. Orm. Ürn. Hırd. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmının tekerrürlü bir kat vergi ziyaı cezalı olarak onanmasına, vergi ve ceza fazlasının ise kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının, … İnş. Malz. İnş. Met. Elk. Orm. Hırd. San. ve Tic. Ltd. Şti. 'den alınan faturalar nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf iddialarının usule ve hukuka uygun olan kararın bu kısmının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmediği; Vergi Mahkemesi kararının … Petrol Ürünleri Dağıtım ve Demir Paz. İnş. Malz. Oto Yed. Parça Mak. Gıda Tem. Nak. Taah. Tic. A.Ş'den alınan faturalar nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine yönelik istinaf talebi yönünden; … Petrol Ürünleri Dağıtım ve Demir Paz. İnş. Malz. Oto Yed. Parça Mak. Gıda Tem. Nak. Taah. Tic. A.Ş. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitler davacı adına düzenlenen faturaların gerçek mal alımına dayanmadığını gösterdiğinden, söz konusu şirketten alınan faturalar nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle … İnş. Malz. İnş. Met. Elk. Orm. Ürn. Hırd. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden alınan faturalar nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine yönelik davacı istinaf isteminin reddine; davalı istinaf isteminin kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının … Petrol Ürünleri Dağıtım ve Demir Paz. İnş. Malz. Oto Yed. Parça Mak. Gıda Tem. Nak. Taah. Tic. A.Ş'den alınan faturalar nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine yönelik kısmının kaldırılmasına, bu kısım yönünden de davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Eksik ve yetersiz inceleme sonucunda varsayım ve kanaate dayalı olarak verilen kararın hukuka aykırı olduğu iddiasıyla bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'ÜN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kısmen kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının tekerrüre ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, … İnş. Malz. İnş. Met. Elk. Orm. Ürn. Hırd. San. ve Tic. Ltd. Şti. ve … Petrol Ürünleri Dağıtım ve Demir Paz. İnş. Malz. Oto Yed. Parça Mak. Gıda Tem. Nak. Taah. Tic. A.Ş'den aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2014/Kasım dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinin olay tarihinde yürürlükte olan hâlinde, "Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır." hükmü yer almakta iken; 26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesiyle 213 sayılı Kanun'un "Tekerrür" başlıklı 339. maddesi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir:
“MADDE 339 – Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz.
Birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınır.”
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge idare mahkemesi kararının, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davacının, Bölge İdare Mahkemesi kararının, tekerrüre ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
Yukarıda yer alan 7338 sayılı Kanun ile yapılan değişiklikle, artırım tutarının, kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı öngörülmüş olup anılan değişikliğin gerekçesinde, uygulamada tecrübe edilen hususlar ve yargı kararlarının yanı sıra, fiil ile bu fiile uygulanacak ceza arasında orantı bulunması gerektiğine yönelik, genel ceza hukuku ilkesi de dikkate alınarak, madde gereğince yapılacak artırım tutarının, kesinleşen cezadan fazla olmamasının temin edildiği belirtilmiştir.
Bu itibarla, kesinleşen bir cezanın tekerrüre esas alınması suretiyle, tekrar kesilecek cezanın arttırılmasında, orantılılık ilkesine aykırılığın önüne geçilmesini amaçlayan bu Kanun değişikliğinin failin lehine olduğu anlaşıldığından, suçun işlendiği zaman yürürlükte olan kanun ile sonradan yürürlüğe giren kanun hükümlerinin farklı olması hâlinde, failin lehine olan kanun hükmünün uygulanması gerektiği yönündeki, ceza hukukunun genel ilkesinin uyuşmazlıkta dikkate alınması gerektiği sonucuna varılmıştır.
Bu kapsamda, 2012/Ocak-Aralık dönemi damga vergisine ilişkin olarak kesilen ve tekerrür hükümleri uygulanmasına esas alınan vergi ziyaı cezasına ilişkin ihbarnamenin 2012 yılında kesinleşmesi nedeniyle, dava konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılmasında hukuka aykırılık bulunmamakta ise de; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinde 14/10/2021 tarih ve 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle getirilen yeni düzenlemenin dikkate alınması suretiyle, tekerrür şartlarına yönelik değerlendirme yapılarak yeniden bir karar verilmek üzere, Bölge İdare Mahkemesi kararının tekerrüre ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının tekerrüre ilişkin kısmının BOZULMASINA, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmının ONANMASINA,
3.Temyiz isteminde bulunan davacıdan, onanan kısım üzerinden 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 16/05/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.