Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2019/7567 E. , 2021/1840 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/7567
Karar No : 2021/1840
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU :Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararı uyarınca davayı yeniden inceleyen ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:…. sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem : Davacı adına, gayrimenkul satışından elde ettiği ticari kazancını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden Şubat ila Ekim ve Aralık 2008 dönemleri için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti : Davacı hakkında takdire sevk tarihi itibarıyla somut bir tespit bulunmadığı, bu tarihten sonra tanzim edilen vergi tekniği raporuna atıfla davacının savunma ve bilgi edinme hakkını kısıtlayacak şekilde takdir edilen matrah üzerinden yapılan tarhiyatın hukuka aykırı düştüğü gerekçesiyle cezalı vergi kaldırılmıştır.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Takdir komisyonunca vergi tekniği raporunun done alınabileceği, emsal yargı kararlarının da bu yönde olduğu, takdir komisyonu kararlarında yer alan benzer ifadelerden herhangi bir inceleme ve araştırma yapılmadığı anlamının çıkarılamayacağı, takdir komisyonu kararı uyarınca yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin 6. fıkrası gereğince ilgili dönemlere ilişkin matrah takdiri için 09/12/2013 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, devamında davacı hakkında tanzim edilen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunu done alan 13/11/2014 tarihli takdir komisyonu kararlarına dayanılarak düzenlenen 17/11/2014 tarihli davaya konu cezalı vergiye ilişkin ihbarnamelerin 20/11/2014 tarihinde davacıya tebliğ edildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu düzenlenmiş, 30. maddesinde; re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, maddenin vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı halleri düzenleyen bentler arasında sayılan tutulması zorunlu olan defterlerin ve verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hali re'sen tarh sebebi olarak öngörülmüş, 74. maddesinin a-1 işaretli bendinde de, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak takdir komisyonunun görevleri arasında sayılmıştır.
Aynı Kanun'un 113. maddesinde; süresinin geçmesi nedeniyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanan zamanaşımının, mükellefin bu hususta müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade edeceği, 114. maddesinde ise, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı, şu kadar ki vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımını durduracağı, duran zamanaşımının mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam edeceği, 138. maddesinde incelemenin, neticesi alınmamış hesap dönemi de dahil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresi sonuna kadar her zaman yapılabileceği kuralına yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Zamanaşımı süresinin takdir komisyonuna başvurulması üzerine durması için olayda, gerçek bir re'sen takdir nedeninin saptanmış olması, diğer bir deyişle salt zamanaşımını durdurmak amacıyla olayın gerçekte var olmayan bir re'sen takdir nedenine dayandırılmamış olması şarttır.
Vergi incelemesi, re'sen takdir yetkisi bulunan inceleme elemanı tarafından yürütülen bir mükellefin; sırf zamanaşımını durdurmak amacıyla, gerçek bir re'sen takdir nedeni saptanmaksızın, şeklen, takdire sevk sebeplerinden biri dayanak gösterilerek matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilmesi, bu süre zarfında vergi inceleme raporu ve/veya vergi tekniği raporu düzenlenmesi; takdir komisyonunun haiz olduğu yetki uyarınca, inceleme elemanından bağımsız yürütmesi gereken inceleme ve araştırmalar sonucu elde edeceği verileri değerlendirmek yerine, sözü edilen raporlarda belirtilen miktarın aynısını matrah olarak takdir etmesi, 213 sayılı Kanun'un zamanaşımı ile incelemeye ilişkin düzenlemelerinin öngörülen amacına aykırı düştüğü gibi takdir komisyonuna başvuru yolunun zamanaşımı hükmünü aşmak amacıyla bir yöntem olarak kullanılması, Anayasa Mahkemesi kararında da işaret edildiği üzere ''yasallık'' ve ''hukuki güvenlik'' ilkeleriyle de bağdaşmamaktadır.
Sırf zamanaşımını durdurmak amacıyla takdire sevk işlemi, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesinde belirtilen zamanaşımı süresini durdurmayacağından, zamanaşımı süresinin sona erecek olması nedeniyle takdire sevk edilen davacı adına, tarh zamanaşımı geçtikten sonra salınan cezalı vergide hukuka uygunluk bulunmadığından, davayı yazılı gerekçeyle sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. Dosyanın Mahkemesine gönderilmesine,
3. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 08/04/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X)-KARŞI OY:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu öngörülmüş; 30. maddesinin birinci fıkrasında, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra maddenin ikinci fıkrasında ise, sayılan hallerden herhangi birinin bulunması durumunda vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabul edileceği hükme bağlanmış; 31. maddesinin birinci fıkrasında, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı; 74. maddesinde, takdir komisyonlarının görevleri sayılmış; 75. maddesinin birinci fıkrasında, takdir komisyonunun 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisine haiz olduğu belirtilmiş; aynı Kanunun 134. maddesinin birinci fıkrasında da, vergi incelemesinden amacın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak, tespit etmek ve sağlamak olduğu açıklanmıştır.
Aynı Kanunun 113. maddesinde zamanaşımı; süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmış, 114. maddesinde ise, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı, şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının, zamanaşımını durduracağı, duran zamanaşımının mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam edeceği; ancak işlemeyen sürenin her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı hükmüne yer verilmiştir.
Öte yandan; 213 sayılı Kanunda, haklarında re'sen tarh sebeplerinden biri bulunan mükelleflerin hangi hallerde 135. maddede sayılan incelemeye yetkili olanlar tarafından incelemeye tabi tutulacakları, hangi hallerde matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilecekleri hususunda herhangi bir düzenleme yapılmamıştır.
Dosyanın incelenmesinden; davacının 2008 yılında defter ve belgelerinin gerçeği yansıtmadığından bahisle 09/12/2013 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, takdir komisyonuna done olan … tarih ve … Vergi Tekniği Raporundaki tespitler dikkate alınmak suretiyle 13/11/2014 tarihli takdir komisyonu kararı ile belirlenen matrah üzerinden uyuşmazlığa konu tarhiyatın yapıldığı ve bu hususa ilişkin düzenlenen 17/11/2014 tarihli vergi ve ceza ihbarnamesinin süresi içinde 20/11/2014 tarihinde davacıya tebliğ edildiği anlaşılmıştır.
Yukarıda kuralına yer verilen 213 sayılı Kanunun 30. maddesi karşısında, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde matrahın takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceği tartışmasız olup, bu durumdaki bir mükellefin vergi incelemesine başlanmadan önce veya vergi incelemesi devam ederken takdire sevk edilmesine ve düzenlenen inceleme raporlarının takdir komisyonunca veri olarak kullanılmasına yasal bir engel bulunmamaktadır.
Zamanaşımı süresi içinde takdire sevk edilmekle işlemekte olan zamanaşımı süresinin duracağı hususunun 213 sayılı Yasanın 114. maddesinin gereği olması ve amacı ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak, tespit etmek ve sağlamak olan takdir komisyonunun inceleme yapma yetkisinin mevcut olması karşısında, takdire sevk üzerine duran zamanaşımı süresinin sona ermesinden önce, yine incelemeye yetkili olan vergi müfettişi tarafından yapılan inceleme üzerine düzenlenen rapordaki verilerin esas alınması suretiyle matrah takdir edilerek zamanaşımı süresi dolmadan 20/11/2014 tarihinde tebliğ edilen ihbarname içeriği vergi ve cezanın zamanaşımına uğradığından söz edilemeyeceğinden, tarhiyatı kaldıran Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına karar verilmesi gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyorum.