T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/8877
Karar No : 2022/6210
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- …
VEKİLİ: Av. ...
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU :… Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, Tas. Hal. …Hayvancılık İnşaat Reklamcılık Zirai Yatırımlar Turizm San. ve Tic. Ltd. Şti.’nin vergi borçlarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emirlerinin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; Tasfiye Halinde … Hayvancılık İnşaat Reklam Zirai Yatırım Turizm San. ve. Tic. Ltd. Şti. adına tarh edilen 2010/4,5,6,7,8,9,10 dönemlerine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyai cezası ve gecikme faizi ile kesilen özel usulsüzlük cezasının tahsili amacıyla davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla … tarih ve … sayılı ödeme emrinin düzenlendiği, anılan şirket adına tarh edilen 2010/4, 5 ,6, 7, 8, 9, 10, 11 dönemleri katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası, gecikme faizinin tahsili amacıyla davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla … tarih ve … sayılı ödeme emrinin düzenlendiği, … tarihli … sayılı ödeme emri bakımından; davacının eski kanuni temsilcisi olduğu anılan şirket adına düzenlenen … tarih ve …sayılı Vergi İnceleme Raporu'na istinaden şirket adına 2010/4,5,6,7,8,9,10 dönemlerine ilişkin olarak vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin resen tarh edildiği ve özel usulsüzlük cezasının kesildiği, ödemede bulunulmaması ve dava açılmaması üzerine şirket adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin 'işyeri adresinde yetkili temsilci bulunmadığından evrak almaya yetkili ve reşit daimi çalışana' 15/12/2014 tarihinde tebliğ edildiği, borcun ödenmemesi üzerine şirket hakkında yapılan malvarlığı araştırması üzerine şirketten tahsil imkanı kalmadığından bahisle, davacı adına, kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenip tebliğ edilen … tarih ve … sayılı ödeme emrinde bu nedenle hukuka aykırılık bulunmadığı, davacı adına düzenlenen … tarihli … sayılı ödeme emri bakımından; davacının eski kanuni temsilcisi olduğu anılan şirketin sahte fatura kullandığından bahisle 2010/4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 katma değer vergisi matrahlarının takdiri için 12/11/2015 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, takdir komisyonunca … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'na istinaden ilgili matrahlar esas alınarak şirket adına tarh edilen cezalı 2010/4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 dönemleri katma değer vergisine ilişkin, ihbarnamelerin 04/11/2016 tarihinde tasfiye memuru … imzasına tebliğine rağmen ödemede bulunulmaması ve dava açılmaması üzerine, 2010/4 dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçlarının tahsili amacıyla şirket adına … tarih ve … nolu ödeme emrinin, 2010/5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçlarının tahsili amacıyla … tarih ve … sayılı ödeme emrinin düzenlenerek 14/12/2017 tarihinde tebliğ edildiği, olayda; davalı idarece, takdir komisyonuna sevk tarihinde, 213 sayılı Kanunun 30. maddesinde sayılan re'sen takdir nedeni bulunduğunun somut olarak ortaya konulmadan şirketin 12/11/2015 tarihinde takdir komisyonuna sevkin tarh zamanaşımını durdurmak amacıyla gerçekleştirildiği takdir komisyonunca herhangi bir inceleme yapılmadan, takdire sevk işleminden sonra başlatılan inceleme üzerine düzenlenen vergi tekniği raporunda belirtilen ve yasaca re'sen takdir edilmiş sayılan matrahın yeniden takdiri sonucunu doğuracak şekilde tarhiyat yapıldığı, dolayısıyla da bulunan matrah farkının takdir komisyonu marifetiyle değil inceleme elemanınca ve vergi tekniği raporu doğrultusunda yapıldığının kabulü gerektiği, bu haliyle takdire sevk işleminin tarh zamanaşımını durdurmasına hukuken olanak bulunmadığı sonucuna varıldığından, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde ve en geç 31/12/2015 tarihine kadar mükellefe tebliğ edilmesi gerekirken, bu süre geçirildikten sonra 04/11/2016 tarihinde tebliğ edilerek zamanaşımına uğrayan cezalı tarhiyatlara ilişkin davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenip tebliğ edilen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin bu kısımları bakımından hukuka uyarlık bulunmadığı, … tarih ve … sayılı ödeme emrinin 2010/10,11 dönemlerine ilişkin katma değer vergisi ve vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmı bakımından; davacının eski kanuni temsilcisi olduğu anılan şirket adına düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'na istinaden şirket adına 2010/10,11 dönemlerine ilişkin olarak vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin re'sen tarh edildiği, buna ilişkin ihbarnamelerin ise 29/12/2016 tarihinde tebliğine rağmen ödemede bulunulmaması ve dava açılmaması üzerine, 2010/10,11 dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçlarının tahsili amacıyla şirket adına … tarih ve …sayılı ödeme emrinin 14/12/2017 tarihinde tebliğ edildiği, dolayısıyla dava konusu ödeme emri içeriği cezalı vergilerin doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde ve en geç 31/12/2015 tarihine kadar mükellefe tebliğ edilmesi gerekirken, bu süre geçirildikten sonra 29/12/2016 tarihinde tebliğ edilerek tarh zamanaşımına uğradığı ve vergiye ilişkin tarh zamanaşımı ve ceza kesme zamanaşımının kesildiğine ilişkin herhangi bir bilgi ve belgenin idarece dosyaya sunulamadığı anlaşıldığından, zamanaşımına uğramış borç için davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenip tebliğ edilen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin bu kısımları bakımından da hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı vekili tarafından, idare tarafından şirket adına düzenlenen ödeme emirleri tebliğinin şirket başkan, müdür veya kanuni temsilcisine yapılması gerektiği, şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun kesinleştiğinden bahsedilemeyeceği belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının aleyhe olan kısımlarının bozulması istenilmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının aleyhe olan kısımlarının bozulması istenilmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin reddi ile davacı temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının temyiz dilekçesinde, kararın redde ilişkin kısmı hakkında yer verilen hüküm fıkraları yönünden ileri sürdüğü iddialar kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde, zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmış olup bu durum mükellefin bu hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade edeceği; 114. maddesinde ise "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." denilmek suretiyle takdir komisyonu kararlarına istinaden yapılan re'sen tarhiyatlarda zamanaşımı hususunun olup olmadığının tespiti için takdir komisyonuna sevk tarihi, takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi, ihbarnamenin tebliğ tarihi ve takdir komisyonunda geçen süreye (takdir komisyonuna sevk tarihi ile takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi arasındaki süre) bakılarak karar verilmelidir.
Bilindiği üzere 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde sayılan re'sen vergi tarhını gerektiren sebeplerin varlığı halinde vergi inceleme elemanlarınca ilgili dönem matrahı re'sen tarh edilebileceği gibi takdir komisyonuna sevk edilerek de söz konusu işlem yapılabilmektedir. Kanunun 74. maddesinde ise, takdir komisyonlarının görevlerini yaparken takdir sebeplerinin bulunup bulunmadığını inceleyemeyeceği, hatalı gördüğü işlemlerde ilgili vergi dairesini yazı ile ikaz etmeye mecbur olduğu hükme bağlanmıştır. Bu itibarla, takdir komisyonu takdir nedenleri ile ilgili herhangi bir belirleme yapma veya değiştirme hakkına sahip değildir.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri uyarınca, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda, hakkında re'sen tarh sebeplerinden biri bulunan mükelleflerin hangi hallerde 135. maddede sayılan incelemeye yetkili olanlar tarafından incelemeye tabi tutulacakları, hangi hallerde matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilecekleri hususunda herhangi bir düzenleme bulunmamaktadır. Bu nedenle takdir komisyonu kararına göre yapılan tarhiyatlarla ilgili uyuşmazlıklarda zamanaşımı ile ilgili hususların çözümünde, genel ilke olarak takdir komisyonuna sevkle tarh zamanaşımının durduğunun kabulü gereklidir.
Dosyanın incelenmesinden; … tarihli … sayılı ödeme emrinin 1 ila 24. satırlarında yer alan amme alacağının asıl borçlu şirkete düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin ve aynı tarih ve … sayılı ödeme emrinin 1 ila 15. ve 19, 20, 21, 25, 26, 27. satırlarında yer alan amme alacaklardan müteşekkil olduğu, ilgili dönem davacının sahte belge kullandığından bahisle matrahlarının belirlenmesi amacıyla 12/11/2015 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, 13/10/2016 tarihli takdir komisyonu kararına istinaden düzenlenen ihbarnamelerin 04/11/2016 tarihinde süresinde tebliğ edildiği dolayısıyla uyuşmazlıkta zamanaşımı bulunmadığı sonucuna varıldığından, buna ilişkin temyize konu Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.
Öte yandan, … tarihli … sayılı ödeme emrinin 2010/10,11 dönemlerine dair katma değer vergisi ve vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmı bakımından, asıl borçlu şirket adına 2010/10,11 dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçlarının tahsili amacıyla şirket adına … tarih ve … sayılı ödeme emri düzenlenerek 14/12/2017 tarihinde tebliğ edildiği, her ne kadar ... tarih ve... sayılı ödeme emri içeriğinde 2010 yılına ilişkin borç görünse de, bunların 2012 yılına ilişkin borç olduğu, ödeme emrine sehven 2010 yılı olarak yazıldığının dava dosyasında yer alan belgelerden anlaşıldığından, söz konusu ödeme emri içeriğindeki 2010 yılı olarak görünen borçların 2012 yılı borcu olarak değerlendirilmesi gerektiği, söz konusu ödeme emirleri içeriği cezalı vergilere ilişkin vergi/ceza ihbarnamelerinin davacı şirketin tasfiye memuruna usulüne uygun şekilde tebliğ edildiği, ceza ve vergiler dava konusu edilmediği gibi süresi içinde de ödenmemesi üzerine söz konusu ödeme emirlerinin düzenlendiği görüldüğünden mezkur ödeme emri bakımından davacının sorumlu olduğu dönem, Kanunun aradığı sair hususlar da incelenmek suretiyle yeniden karar verilmesi gerekeceğinden temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının buna ilişkin kısmında da hukuki isabet bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kabulüne,
2.Temyize konu …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, … tarihli … sayılı ödeme emrine ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının … tarihli … sayılı ödeme emrine ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, … TL maktu karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 03/11/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Davalı idarenin, … tarihli … sayılı ödeme emrinin 1 ila 24. satırlarında yer alan amme alacaklarına ilişkin temyiz istemi yönünden;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinin 1. fıkrasında; tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, ikinci fıkrasında; yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve bunlara bağlı alacakların, kanuni ödevlerini yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hüküm altına alınmıştır.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacaklarının, kanuni temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu Kanun hükümlerine göre tahsil edileceği; 55. maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, 7 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı; ‘Ödeme Emrine İtiraz" başlıklı 58. maddesinde "Kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahıs, böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı hakkında tebliğ tarihinden itibaren 7 gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait davalara bakan vergi mahkemesi nezdinde itirazda bulunabilir. İtirazın şekli, incelenmesi ve itiraz incelemelerinin iadesi hususlarında Vergi Usul Kanunu hükümleri tatbik olunur.” hükmü yer almaktadır.
Buna göre, şirket borçlarından dolayı kanuni temsilcinin takip edilebilmesi için, borcun ait olduğu dönemde kanuni temsilci olması, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin tebliği usulüne uygun olarak tebliğ edilip edilmediği, şirketin malvarlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan bir kamu alacağının mevcut olması gerekmektedir.
Uyuşmazlıkta her ne kadar Vergi Dava Dairesince ödeme emri içeriği vergi borçlarına ilişkin olarak asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen ihbarnamelerin takdir komisyonu kararlarına istinaden düzenlendiği, takdir komisyonuna sevkin zamanaşımını durdurmayacağı, bu durumda tarhiyatın tebliğ tarihinde tarh zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiş ise de, bu aşamada kanuni temsilci adına düzenlenen ödeme emirlerine ilişkin ihtilafın incelenmesinde, asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen ihbarnameye gidilemeyeceği bu hususun ancak şirket adına düzenlenen ödeme emrine karşı açılacak davalarda incelenebileceği, bu aşamada sadece borcun ait olduğu dönemde davacının kanuni temsilci olup olmadığı, şirket adına düzenlenen ödeme emrinin usulüne uygun tebliğ edilip edilmediği ve şirketten tahsilinin mümkün olup olmadığının incelenmesi gerekmektedir.
Bu durumda, davacı adına düzenlenen ödeme emri içeriği borçların tahsili amacıyla asıl borçlu şirket hakkında ödeme emri düzenlenip usulüne uygun olarak tebliğ edilip edilmediği ve tüm takip yollarının tüketilip tüketilmediği, tahsil imkansızlığının ortaya konulup konulmadığı hususları araştırılarak bir karar verilmesi gerektiğinden Vergi Dava Dairesi kararının bu ödeme emrine ilişkin kısmının bu gerekçe ile bozulması gerekmektedir.
Anılan nedenlerle Dairemiz kararını bu ödeme emirlerinden kaynaklanan kısmına gerekçe yönünden katılmıyorum.