Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2019/9704 E. , 2020/3866 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/9704
Karar No : 2020/3866
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1-…
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ: Av. …
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 2006 ila 2010 yılları arasında 4/10.000 hisseyle ortağı ve yönetim kurulu üyesi olduğu … Yeminli Mali Müşavirlik ve Bağımsız Denetim A.Ş. tarafından 2009 yılında davacıya yapılan ödemelerin serbest meslek kazancı olduğu halde kayıt ve beyan dışı bırakıldığından bahisle vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilen 2009 yılı gelir vergisi ve 2009/1-3,4-6,7-9 ve 10-12 dönemleri geçici vergiler ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1 ve mükerrer 355. maddeleri uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Vergi Mahkemesince verilen kararda; olayda, vermiş olduğu danışmanlık hizmetini teknik ve mesleki bilgisi olmadan yapması mümkün bulunmayan davacının yapmış olduğu danışmanlık işinde mesleki bilgisini kullandığı, çalışmış olduğu şirket ile aralarında işçi-işveren ilişkisinin bulunmadığı, şirket tarafından ödenen paralar üzerinden tevfikat yapılmadığı, müşterileri kendisinin getirdiği ve getirmiş olduğu müşterilere kendisi tarafından hizmet verilerek alınan ödemelerden belli bir pay aldığı ve bu ödemelerin şirketin yasal defter kayıtlarında döküm yapılmak suretiyle izlendiği hususları bir arada değerlendirildiğinde davacının elde etmiş olduğu gelirin serbest meslek kazancı olduğu ve cezalı gelir vergisi tarhiyatı ile geçici vergiler üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık, mahsup dönemi geçen geçici vergi asılları ile kesilen özel usulsüzlük cezalarında ise hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen reddine kısmen kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Kendisine yapılan ödemelerin ücret niteliğinde olduğu ve kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Kararın aleyhe olan kısımlarının hukuka aykırı olduğu ve bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin kabulü, davalı temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 17. maddesinin 2. fıkrası uyarınca duruşma istemi yerinde görülmeyerek ve dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca bir karar verilmeksizin işin gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, temyiz konusu kararın kabule ilişkin kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davacının, kararın redde ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61. maddesinde, ücretin, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu, ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olmasının veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartıyla kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği, aynı Kanunun 65. maddesinde ise, her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazancın serbest meslek kazancı olduğu, serbest meslek faaliyetinin sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin iş verene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması olduğu düzenlemelerine yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3/B maddesinde, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan tanık ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, "Serbest Meslek Erbabında İşe Başlamanın Belirtileri" başlıklı 155. maddesinde, serbest meslek erbabı için muayenehane, yazıhane, atölye gibi özel iş yerleri açmak, çalışılan yere tabela, levha gibi mesleki faaliyette bulunulduğunu ifade eden alametleri asmak, her ne şekilde olursa olsun devamlı olarak mesleki faaliyette bulunduğunu gösteren ilanlar yapmak veya serbest olarak mesleki faaliyette bulunmak üzere mesleki teşekküllere kaydolunmak hallerinden her hangi birinin işe başlamayı göstereceği düzenlemesine yer verilmiştir.
Dosyasının incelenmesinden; Tasfiye Halinde … Yeminli Mali Müşavirlik ve Bağımsız Denetim A.Ş. hakkında düzenlenen … tarih ve …, … sayılı Vergi Tekniği Raporu ile davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … ile … sayılı vergi inceleme raporları uyarınca 2009 yılında söz konusu şirket tarafından davacıya yapılan ödemelerin serbest meslek kazancı olduğu halde kayıt ve beyan dışı bırakıldığından bahisle cezalı tarhiyatların yapıldığı anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri bir arada değerlendirildiğinde, serbest meslek faaliyetinin belirlenmesi için işin bir iş verene tabi olmaksızın kendi nam ve hesabına yapılması ve ayrıca muayenehane, yazıhane, atölye gibi özel iş yerleri açmak, çalışılan yere tabela, levha gibi mesleki faaliyette bulunulduğunu gösteren alametleri asmak, devamlı olarak mesleki faaliyette bulunduğunu gösteren ilanlar yapmak veya serbest olarak mesleki faaliyette bulunmak üzere mesleki teşekküllere kaydolmak şartlarından her hangi birinin olayda gerçekleşmiş olması gerekirken ve ancak bu şekilde bir faaliyet serbest meslek niteliğinde kabul edilebilecek iken, çalışanın işverene bağlılığı ve hizmeti karşılığında çalışana sağlanan para veya para ile temsil edilebilen menfaatlerin ise ücret ve ücret sayılan ödemeler niteliğinde olduğu sonucuna varılmaktadır.
Olayda ise davacının sembolik hisseyle ortağı ve yönetim kurulu üyesi olduğu Tas. Hal. … Yeminli Mali Müşavirlik ve Bağımsız Denetim A.Ş.'ye getirdiği müşterilere danışmanlık hizmeti verdiği, getirdiği müşterilerce şirkete yapılan ödemelerden pay aldığı, davacının şirket nezdinde yürütülen vergi incelemesi kapsamında verdiği ifadesinde şirketten ücret dışında başka bir para çekişinin olmadığını, şirketin hiçbir zaman kendisine temettü, avans ödemesinde bulunmadığını veya borç vermediğini, şirket tarafından düzenlenen panellere katılma karşılığında ücret ödendiğini, şirketle arasında herhangi bir iş akdi olmadığını, hizmet verdiği şirketlerle ilgili yapılan tahsilatların belli bir yüzdesinin kendisine ödendiğini beyan ettiği, ayrıca davacının vergi müfettişine ibraz ettiği şirket tarafından düzenlenmiş belgeye göre davacıya hizmeti karşılığında ücret ve kâr payı ödenmesinin taahhüt edildiği görülmektedir.
Tüm bu tespitler bir arada değerlendirildiğinde, hakkında serbest meslek faaliyetinde bulunduğuna dair Kanunda öngörüldüğü şekilde somut bir tespit bulunmayan, aksine … Yeminli Mali Müşavirlik ve Bağımsız Denetim A.Ş.'de şirket nam ve hesabına çalıştığı sabit olan davacının, şirketten aldığı paraların şirket adına müşterilere sunduğu hizmetler nedeniyle ödenen ücret geliri niteliğinde olduğu anlaşıldığından, serbest meslek kazancı elde ettiğinden bahisle yapılan vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergiler üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Nitekim Danıştay Dördüncü Dairesinin 19/11/2019 tarih ve E:2015/10702, K:2019/7551 sayılı kararında da, … Yeminli Mali Müşavirlik ve Bağımsız Denetim A.Ş. tarafından davacının da aralarında bulunduğu kişilere yapılan ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapılmadığından bahisle adı geçen şirket adına 2009/1 ilâ 12. dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisinde, yapılan ödemelerin ücret niteliğinde olduğu gerekçesiyle hukuka uygunluk bulunmadığına hükmedilmiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin kabulüne, Davalı temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, kabule ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının redde ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 14/10/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.