DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2019/975 E. , 2020/1266 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2019/975
Karar No : 2020/1266
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı - …
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. … - (Aynı yerde)
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, … Kuyumculuk Gıda Turizm İnşaat İthalat İhracat ve Ticaret Limited Şirketinden tahsil edilemeyen kamu alacaklarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ilâ … numaralı ödeme emirlerinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin .. tarih ve E: …, K: … sayılı kararı:
Davacının kanuni temsilcisi olduğu asıl amme borçlusu şirket adına tahakkuk ettirilen borçların tahsili amacıyla şirket adına ödeme emirleri düzenlenmiştir.
Takibe konu alacakların tahsil edilememesi üzerine hakkında yapılan malvarlığı araştırması sonucunda şirket adına kayıtlı gayrimenkule rastlanılmamıştır.
Ancak şirket adına kayıtlı 2006 ve 2007 model iki adet motosiklet tespit edilmiştir.
Bunun üzerine şirket adına haciz varakaları düzenlenmiş ve her iki motosiklet üzerine 11/10/2010 tarihinde haciz konulmuştur. Yine asıl amme borçlusu şirket tarafından 6111 sayılı Kanun kapsamında yapılandırılan kamu alacakları vadesi içerisinde ödenmemiştir.
Değinilen alacakların tahsili amacıyla davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla 23/10/2014 tarihinde ödeme emirleri düzenlenmiş ve tebliğ edilmiştir. Söz konusu ödeme emrilerine karşı dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı kararında yer verilen "dava konusu ödeme emirlerinin düzenlenme tarihi olan 23.10.2014 tarihinden sonra asıl borçlu şirket tarafından davalı idareye 6552 sayılı Yasa'dan yararlanma başvurusunda bulunulması ve şirketin borçlarının yapılandırılması karşısında, somut olayda amme alacağının şirketten tahsil imkanının halen bulunduğu sonucuna varılmıştır. Dolayısıyla amme alacağının şirketten tahsil imkanı bulunulduğu durumda kanuni temsilci sıfatıyla takibata geçilemeyeceğinden dava konusu ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır" gerekçeyle ödeme emirleri iptal edilmiştir.
Bununla birlikte, 6552 sayılı Kanun uyarınca yapılandırılan borçların ödenmediği ve yapılandırma şartlarının ihlal edildiği dolayısıyla şirketten tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağının tahsili amacıyla davacı adına dava konusu ödeme emirleri düzenlenmiştir.
6552 sayılı Kanun kapsamında yapılandırılan borçların asıl borçlu şirket tarafından ödenmediği anlaşılmıştır. 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'da sayılan tüm takip yollarının tüketilmiş ve buna rağmen kamu alacağının borçlu şirketten tahsil edilememiş olması karşısında, şirketin kanuni temsilcisi olan davacıdan tahsili amacıyla düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinde hukuka aykırılık görülmemiştir.
Her ne kadar, davacı tarafından kanuni temsilci olarak asıl amme borçlusu adına 6552 sayılı Yasa kapsamında idareye yapılmış bir başvurunun bulunmadığı, böyle bir başvuru var ise başvuru evrakındaki imzaların kendisine ait olmadığı iddia edilmiş ise de, duruşma sırasında davacı 6552 sayılı Yasa'dan yararlanma talebini içeren dilekçelerdeki imzaların kendisine ait olduğunu beyan etmiş bulunduğundan yukarıda yer verilen iddialarına itibar edilmemiştir.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 16/05/2018 tarih ve E:2016/19311, K:2018/2981 sayılı kararı:
Davalı tarafından, vergi borçlusu şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırması sonucu aktifine kayıtlı iki adet aracın satışından ve banka mevduat hesaplarındaki meblağdan vergi borcunun karşılanamayacağı ileri sürülerek takibatın sonuçsuz kaldığı belirtilmiştir.
Ancak hacizli araçların satış işlemlerinin gerçekleştirilip, banka hesabındaki tutarların da idarenin hesabına alınması sonucunda vergi borcunu karşılayıp karşılamadığının belirlenmesi ve kamu alacağının şirketten tahsil edilebilmesi için tüm takip yollarının tüketilmesi gerekirken bu yollar tüketilmeden davacı adına ödeme emirleri düzenlenmesinde isabet görülmemiştir.
Daire bu gerekçeyle Mahkeme kararını bozmuş; davalının karar düzeltme istemini de reddetmiştir.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı ısrar kararı:
E:… esas sayılı dosyasında verilen ara kararına karşı davalı idarece verilen cevapta, 11/03/2014 tarihi itibarıyla asıl amme borçlusu şirketin, ödemesi gereken borç miktarının 120.423,81 TL olduğu belirtilmiştir. Ayrıca asıl borçlu şirketin 2006 ve 2007 model iki adet motosiklet ile muhtelif banka hesaplarında tespit edilen toplam 2.581,15 TL malvarlığından başka bir değere sahip olmadığı ifade edilmiştir. Bu itibarla, mevcut malvarlığının şirketin borçlarını karşılamayacağı belirlenmiştir.
Sonuç olarak, 6183 sayılı Kanun'un mükerrer 35. maddesi hükmü uyarınca asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Asıl amme borçlusu şirket hakkında icra yoluyla takip işlemlerin tamamlanması gerekirken adına ödeme emirleri düzenlenmesinde hukuki isabet bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Asıl borçlu şirket tarafından verilen beyannameler üzerine tahakkuk eden vergilerin vadesi içerisinde ödenmemesi üzerine hakkında yapılan takip işlemleri sonucunda herhangi bir malvarlığına rastlanılmadığı dolayısıyla değinilen amme alacaklarının davacıdan tahsili amacıyla adına ödeme emirleri düzenlenmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ : 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca 07/02/2014 tarihinde tescil ve ilan edilmek suretiyle tüzel kişiliği sona eren … Kuyumculuk Gıda Turizm İnşaat İthalat İhracat ve Ticaret Limited Şirketine ait vergi borçlarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ilâ … numaralı ödeme emirlerinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, 01/07/2015 tarihine kadar maddede belirtilen hâlleri tespit edilen ya da bildirilen anonim ve limited şirketler ile kooperatiflerin tasfiyeleri ve ticaret sicilinden kayıtlarının silinmesi, ilgili kanunlardaki tasfiye usulüne uyulmaksızın bu madde uyarınca yapılacağı, (12) numaralı fıkrasında, altıncı fıkranın (b) bendi, dokuzuncu fıkra ve onbirinci fıkra uyarınca ticaret sicilinden unvanları silinecek şirket veya kooperatiflerin borçlarının, unvanlarının silinmesine engel teşkil etmeyeceği ancak ticaret sicilinden kaydı silinen anonim şirketler ve kooperatiflerin kanuni temsilcileri ile limited şirket ortaklarının, silinme tarihinden önceki kamu borçlarından doğan sorumluluklarının, 21/7/1953 tarihli ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun kapsamında devam edeceği, (15) numaralı fıkrasında ise, bu maddede düzenlenmeyen hususlarda ilgili kanun ve esas sözleşmelerde öngörülen usullere göre hareket edileceği, bu madde gereğince tasfiye edilmeksizin unvanı silinen şirket veya kooperatiflerin ortaya çıkabilecek malvarlığının, unvana ilişkin kaydın silindiği tarihten itibaren on yıl sonra Hazineye intikal edeceği, hazinenin bu şirket ve kooperatiflerin borçlarından sorumlu tutulmayacağı, tasfiye memurlarının sorumlulukları konusunda, özel kanunlardaki sorumluluğa ilişkin hükümler saklı kalmak kaydıyla bu Kanun veya Kooperatifler Kanunu hükümlerinin uygulanacağı, ticaret sicilinden kaydı silinen şirket veya kooperatifin alacaklıları ile hukuki menfaatleri bulunanların haklı sebeplere dayanarak silinme tarihinden itibaren beş yıl içinde mahkemeye başvurarak şirket veya kooperatifin ihyasını isteyebileceği kurala bağlanmıştır.
6102 sayılı Kanun'un 643. maddesinde, limited şirketlerin tasfiye usulü hakkında anonim şirketlere ilişkin hükümlerin uygulanacağı belirtilmiş olup anonim şirketlere ilişkin tasfiye usulü de 539 ila 548. maddelerinde ayrıca düzenlenmiştir. Değinilen maddelerdeki tasfiye usulünden ayrı bir usul ise geçici 7. maddede öngörülmüştür.
6102 sayılı Kanun'un 539 ila 548. maddeleri bağlamında yapılan tasfiyenin sonucunda kanuni temsilcilerin sorumluluğuna, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 9. fıkrası ile 213 sayılı Kanun'un 10. maddesi uyarınca gidilebilecek olmasına karşın normal tasfiye sürecinden farklı bir usul öngören 6102 sayılı Kanun'un geçici 7. maddesi uyarınca tasfiye edilmeksizin tüzel kişiliği sona eren şirketlere ait kamu borçlarından da değinilen düzenlemeler gereği sorumluluğunun devam edip etmediğinin belirlenmesi uyuşmazlığın çözümü için gereklidir.
Gerek 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrası gerek 213 sayılı Kanun'un 10. maddesi 6102 sayılı Kanun'un 539 ila 548. maddelerinde öngörülen tasfiye usulüyle tüzel kişilikleri sona eren şirketlerin kanuni temsilcilerinin sorumluluğuna yönelik hükümler içermektedir. Başka bir anlatımla, tasfiye edilmeksizin tüzel kişiliği sona eren şirketlerin kanuni temsilcilerinin sorumluluğuna yönelik belirleme bulunmamaktadır. Esasen, 01/07/2012 tarihinde yürürlüğe giren 6102 sayılı Kanun'un geçici 7. maddesi de 01/07/2015 tarihine kadar maddedeki halleri tespit edilen şirketlere ilişkin olarak geçici bir uygulamaya yön vermiştir.
Bu itibarla, Kanun koyucu, tasfiye edilmeksizin tüzel kişiliğinin sona ermesine ilişkin usulü belirleyen geçici 7. maddede tüzel kişiliği sona eren şirketlerin kanuni temsilcilerinin sorumluluğunu ayrıca belirlemiştir.
6102 sayılı Kanun'un geçici 7. maddesinde, ticaret sicilinde kaydı silinerek tüzel kişiliği sona eren anonim şirketler ve kooperatiflerin kanuni temsilcileri ile limited şirket ortaklarının, silinme tarihinden önceki şirkete ait kamu borçlarından doğan sorumluluklarının 6183 sayılı Kanun kapsamında devam edeceği kural altına alınmıştır. Bu kuralda, limited şirket ortaklarının sorumluluğu düzenlenmişken ayrıca limited şirketlerin kanuni temsilcilerinin sorumluluğu öngörülmemiştir.
Tasfiye edilmeksizin tüzel kişiliği sona eren limited şirketlerin kanuni temsilcilerinin sorumluluğu, uyuşmazlık döneminde yürürlükte bulunmayan, 27/03/2018 tarihinde yürürlüğe giren 7103 sayılı Kanun'un 9. maddesiyle, 213 sayılı Kanun'un 10. maddesine eklenen altıncı fıkrasıyla düzenlenmek suretiyle kurala bağlanmıştır.
Uyuşmazlığın doğduğu dönemde yürürlükte bulunan 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrasınında tasfiyesi tamamlanarak tüzel kişiliği sona eren şirketlerin kanuni temsilcilerine uygulanabileceği açıktır. Diğer bir deyişle, kural, tasfiye edilmeksizin ticaret sicilden silinme durumunu kapsar nitelikte bulunmamakla birlikte limited şirketlerin kanuni temsilcilerin sorumluluğuna yönelik 6102 sayılı Kanun'un geçici 7. maddesinde de özel bir hüküm veya kurala yer verilmemiştir.
Bu durumda, normal tasfiye sürecinden ayrı bir usul ile 6102 sayılı Kanun'un geçici 7. maddesi uyarınca asıl amme borçlusu limited şirketin tasfiye edilmeksizin tüzel kişiliği sona erdiği dolayısıyla amme borçlarından, kanuni temsilcisi olan davacının değinilen kuralda ayrıca sorumluluğunun öngörülmediği ve bu konuda açıkça lafza yer verilmediği anlaşıldığından, tüzel kişiliği sona eren asıl amme borçlusu şirketin tüzel kişiliğinin sona erdiği tarihten önceki kamu alacağından davacının kanuni temsilci sıfatıyla sorumluluğundan bahsedilemeyeceğinden dava konusu ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davayı reddeden Mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Münfesih olmasına veya sayılmasına rağmen 6102 sayılı Kanun'un geçici 7. maddesi uyarınca yapılan ihtar ve ilana karşın süresi içerisinde bildirimde bulunmayan … Kuyumculuk Gıda Turizm İnşaat İthalat İhracat ve Ticaret Limited Şirketi'nin 07/02/2014 tarihinde ticaret sicilinden re'sen silinmek suretiyle tüzel kişiliği sona ermiştir.
Bu durum, 12/02/2014 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesiyle de ilan edilmiştir.
… Vergi Mahkemesinin E: … sayılı dosyasında yer alan bilgi ve belgelerden, asıl amme borçlusu şirket adına 2 adet motosiklet kayıtlı olduğu görülmektedir.
Diğer taraftan, asıl amme borçlusunun bankalar nezdinde, 2.581,15 TL değerinde parası bulunmaktadır.
Öte yandan, asıl amme borçlusu şirketin, ödemesi gereken amme borcunun miktarı 11/03/2014 tarihi itibarıyla 120.423,81 TL'dir.
Ancak şirkete ait mal varlığından kamu alacağı tahsil edilememiştir.
Bunun üzerine, adı geçen şirkete ait vergi borçlarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına … tarih ve … ilâ … numaralı ödeme emirleri düzenlenmiş ve tebliğ edilmiştir. Bunun üzerine iş bu dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinin birinci fıkrasında, tüzel kişilere ait ödevlerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği öngörülmüş, ikinci fıkrasında, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve bunlara bağlı alacakların kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, 01/07/2015 tarihine kadar maddede belirtilen hâlleri tespit edilen ya da bildirilen anonim ve limited şirketler ile kooperatiflerin tasfiyeleri ve ticaret sicilinden kayıtlarının silinmesi, ilgili kanunlardaki tasfiye usulüne uyulmaksızın bu madde uyarınca yapılacağı, (12) numaralı fıkrasında, altıncı fıkranın (b) bendi, dokuzuncu fıkra ve onbirinci fıkra uyarınca ticaret sicilinden unvanları silinecek şirket veya kooperatiflerin borçlarının, unvanlarının silinmesine engel teşkil etmeyeceği ancak ticaret sicilinden kaydı silinen anonim şirketler ve kooperatiflerin kanuni temsilcileri ile limited şirket ortaklarının, silinme tarihinden önceki kamu borçlarından doğan sorumluluklarının, 21/7/1953 tarihli ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun kapsamında devam edeceği, (15) numaralı fıkrasında ise, bu maddede düzenlenmeyen hususlarda ilgili kanun ve esas sözleşmelerde öngörülen usullere göre hareket edileceği, bu madde gereğince tasfiye edilmeksizin unvanı silinen şirket veya kooperatiflerin ortaya çıkabilecek malvarlığının, unvana ilişkin kaydın silindiği tarihten itibaren on yıl sonra Hazineye intikal edeceği, hazinenin bu şirket ve kooperatiflerin borçlarından sorumlu tutulmayacağı, tasfiye memurlarının sorumlulukları konusunda, özel kanunlardaki sorumluluğa ilişkin hükümler saklı kalmak kaydıyla bu Kanun veya Kooperatifler Kanunu hükümlerinin uygulanacağı, ticaret sicilinden kaydı silinen şirket veya kooperatifin alacaklıları ile hukuki menfaatleri bulunanların haklı sebeplere dayanarak silinme tarihinden itibaren beş yıl içinde mahkemeye başvurarak şirket veya kooperatifin ihyasını isteyebileceği kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Kanuni temsilcinin, temsilcisi olduğu tüzelkişinin vergi borcundan sorumlu tutulabilmesi için öncelikle, tüzel kişi hakkında 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ile belirlenen takip ve cebren tahsil yollarının tüketilmesi ve kamu alacağının tüzelkişinin malvarlığından tahsil olanağının bulunmadığının tespit edilmesi gerekmektedir. Borçlu nezdinde bu tespit yapıldıktan sonra kanuni temsilcilerinin veya ortaklarının sorumluluğuna gidilmek suretiyle kamu alacağının tahsil edilmeye çalışılması icap etmektedir. Başka bir anlatımla, kamu alacağından, kanuni temsilcilerin veya ortakların sorumluluğunun hangi tutarda başlayıp devam edeceğinin ortaya konularak adlarına ödeme emri düzenlenmek suretiyle cebren tahsil ve takip başlatılması gerekmektedir.
Olayda, asıl amme borçlusu şirketin tüzel kişiliği sona ermiş ise de kanuni temsilci olan davacının değinilen alacaklar yönünden sorumluluğu devam etmektedir.
Ancak bu sorumluluğun hangi tutarla devam edeceğinin ortaya konulması gerekmekteyken asıl amme borçlu şirkete ait iki adet motosikletten oluşan malvarlığına değer biçilmediği görülmektedir. Dolayısıyla şirketten kamu alacağının tahsil olanağının bulunmadığı saptanılmaksızın kanuni temsilciden tahsili amacıyla takip edilmesi hukuka uygun düşmemiştir.
Bu kapsamda, asıl amme borçlusu şirketin malvarlığının değerinin, dava konusu ödeme emirleri içeriği kamu alacağını karşılayıp karşılamadığı ya da ne kadarlık kısmını karşıladığı veya karşılamadığı tespit edilmemiştir. Söz konusu tespit yapılmaksızın, kamu alacağının, şirketten tahsili olanaksızlığından söz edilemeyecektir. Dolayısıyla değinilen tespit ve belirleme yapılmaksızın kamu alacağının tahsili amacıyla davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuki isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, ısrar kararında yer verilen gerekçeyle ödeme emirlerine karşı açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararında hukuki isabet görülmediğinden, kararın bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 18/11/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.