T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/9916
Karar No : 2022/4630
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … İhtiyaç Maddeleri Pazarlama Dış
Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, kayıt dışı hasılat elde ettiğinden bahisle, davacının 2013 takvim yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucunda hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu esas alınarak düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'na istinaden 2013/1 ila 6, 8, 9, 11, 12. dönemlerine ait 2013/1 dönemi için tek kat diğer dönemler için 1,5 kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin ve 2013/1-12 dönemi için 213 sayılı Kanun'un 353/1 maddesi gereği kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Vergi Mahkemesince verilen kararda; dava konusu tarhiyatların yalnızca muhasebe kayıtlarında yer alan 3 hesabın hesap hareketlerine dayandığı, bu üç hesaptaki kayıtlardan hareketle mükellefin kayıt dışı satışı olduğu kanısına varıldığı, mükellef kurumun ortaklarının şahsi banka hesaplarının incelendiğine dair herhangi bir bilgi ve belgeye ilgili raporlarda yer verilmediği, kayıt dışı hasılat olarak tespit edilen tutarların ne şekilde tahsil edildiğine yönelik herhangi bir araştırma yapılmadığı, kayıt dışı satışı olan ürünlerin ilgili firma tarafından ne şekilde temin edildiği yönünde herhangi bir araştırmaya ve bilgiye yer verilmediği, yalnızca mükellef kurum ortaklarının herhangi bir geliri olmaması, mükellefin kurulduğu tarihten itibaren elde etmiş olduğu kurum kazancını ortaklara dağıtmaması gibi hususlardan hareketle ortakların ya da mükellefin borç alacak ilişkisini ortaya koyan muhasebe kayıtlarının incelenmesi suretiyle ilgili hesap tutarları kadar şirket adına kayıt dışı satış yapıldığı sonucuna varılamayacağından eksik incelemeye dayalı yapılan cezalı tarhiyatta ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık, 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının 94.000 TL'yi aşan kısmında ise inceleme raporunda gösterilen 94.000 TL'nin üzerindeki ceza tutarının 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi kapsamında hukuki dayanağının bulunmaması, ihbarnamede bu ceza kısmının 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi kapsamında kesildiğine yönelik bir ifadenin yer almaması, yorum yoluyla bu ceza kısmının mükerrer 355. madde gereği kesildiğinin kabulünün ise işlemin hukuki denetimini aşıp idarenin yerine irade beyan edilmesi anlamına gelecek olması hususları birlikte değerlendirildiğinde, ceza ihbarnamesinin bu ceza kısmı yönünden kanuni unsurları taşıyan geçerli bir belge olarak nitelendirilmesinin mümkün bulunmadığı sonucuna varılmış, bu ceza kısmında da hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare vekili tarafından yapılan işlemin hukuka uygun olduğu, aksi yönde verilen kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. Dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş (15) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 12/09/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Uyuşmazlık, davacı şirket adına, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıttığından bahisle düzenlenen inceleme raporuna istinaden, ihtilaflı yıl için re’sen yapılan vergi ziyaı cezalı tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulüne dair temyize konu kararın, davalı idarece bozulması istemine ilişkindir.
213 sayılı VUK'nun 30.maddesinde re'sen vergi tarhının tanımı yapılmış, 30/4.maddesinde; defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı kabul edilerek re'sen vergi tarhı nedeni olarak belirtildikten sonra, hayatın olağan akışı karinesi olarak adlandırılan; "iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir" kuralı, VUK'nun 3/B maddesinde düzenlenmiştir.
Öte yandan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13/1.maddesinde; kurumların, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunması halinde, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı, alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği, hükme bağlandıktan sonra devamı 2.fıkrada, ilişkili kişiler tarif edilmiş, 3.fıkrada da, emsallerine uygunluk ilkesi açıklanmıştır.
İlişkili kişilerle mal veya hizmet alım ya da satımında bulunan gerçek kişi ve kurumların gelirlerinin tam ve doğru olarak beyan edilmesini sağlamak ve transfer fiyatlandırması yoluyla vergi matrahının aşındırılmasına engel olmak amaçlı getirilen iş bu madde hükümlerinden de anlaşılacağı üzere, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımından söz edilebilmesi; gerçek kişi veya kurum tarafından bir mal veya hizmet alım ya da satımının ilişkili kişilere yapılmış olması ve bu mal veya hizmet alım ya da satımında "emsallere uygunluk ilkesi"ne aykırı olarak fiyat veya bedel tespiti yapılmış olmasına, bağlanmıştır.
Esas olan, ortaklarına kar dağıtmak maksatlı olarak TTK'nun ilgili hükümleri gereği kurulan sermaye şirketlerinin kasa bakiyelerinin, ticari teamüllere uygun bir şekilde, büyüklüklerine, iş hacimlerine ve kasa işlemlerinin yoğunluğuna uygun miktarda olmasıdır. Zira, işletme sahipleri ve yöneticilerinden, basiretli bir iş adamı gibi davranarak, tüm işletme varlıklarının kullanılmasında kuruluş amacına uygun, şirket karını maksimize etmek için kasada bulunan ihtiyaç fazlası nakitlerin vadeli mevduata veya likiditesi yüksek olan işlemlere kanalize ederek gelir getirmesini sağlamaları beklenir.
Esasen, ya borç bakiyesi vermesi veya bakiyesi sıfır olması gereken kasa hesabı, hiç bir şekilde alacak bakiyesi vermemesi gerektiğine dair genel kuralın aksine kasa hesabının alacak bakiyesi vermesi; ya muhasebe işlemlerinde bir hatanın varlığına yada gelirlerin gizlendiği veyahut gerçek dışı ödemelerin sanki yapılmış gibi kayıtlara intikal ettirildiğini göstergesi kabul edilmektedir.
Dosyanın incelenmesinden, ticari faaliyetini devam ettirebilmesi için olması kasasında tutması gereken nakdi tutar konusunda taraflar arasında ihtilaf bulunmadığı gibi, davacı şirket tarafından kasa mevcudunun, günlük nakit ihtiyacından fazla ve aynı zamanda ticari teamüllere aykırı düşecek biçimde yüksek tutarlı olması nedenini de hukuken geçerli gerekçe ve somut veriler ile de ortaya konulamadığı da tartışmasızdır.
Şu halde, dönem sonu kasa bakiyesinin ihtiyaçtan çok daha yüksek meblağlarda olduğu tartışmasız davacı şirketin, bu paranın kasada tutulması nedenini kanunen kabul edilir gerekçeler ile izah ve ispat edemediğinden, mükellef şirket hakkında transfer fiyatlandırılması yoluyla ortaklarına örtülü kazanç dağıtımı yaptığı belirtilerek, ticari teamüllere uygun bir şekilde, işletmenin kasasında bulundurması gereken tutar belirlendikten sonra "adat yöntemiyle" merkez bankasınca ilan edilen reeskont veya avans işlemlerinde uygulanacak faiz oranı uygulanarak bulunan matrah üzerinden yapılan vergi ziyaı cezalı tarhiyatta yasal aykırılıktan söz edilemeyeceği dolayısıyla, davacı şirketçe açılan iş bu davanın reddi gerekirken kabulü yolundaki Vergi Mahkemesi kararına karşı davalı idare temyiz talebinin kabul edilerek söz konusu kararın bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.