T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/1094
Karar No : 2023/822
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Petrokimya Ürünleri Nakliye Pazarlama Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket hakkında tesis edilen ve ... tarih ve ... sayılı yazı ile bildirilen ihtiyati haciz kararının iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: .... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararda; 6183 sayılı Kanun'da düzenlenen teminat isteme, ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuk işlemlerinin, cebri tahsilat yolları olmayıp, amme alacağının güvenceye alınması amacıyla getirilmiş tedbir işlemleri niteliğinde olduğu, Kanun'da teminat isteme hallerinin mevcut olması durumunda, ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuk işlemlerinin tesis edilebileceğinin belirtildiği, teminat istemenin ise 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesi uyarınca vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektiren haller ile 359. maddesinde sayılan hallere temas eden bir amme alacağının salınması için gerekli muamelelere başlanmış olduğu takdirde vergi incelemesine yetkili memurlarca yapılan ilk hesaplara göre belirtilen miktar üzerinden gerçekleştirileceğinin ifade edildiği, diğer bir ifadeyle, teminat isteme, ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuk işlemlerinin yerine getirilmesi için vergi kayıp ve kaçağının salınması için incelemeye başlanılması ve ilk hesaplamalara göre miktarın belirlenmesine ilişkin şartların birlikte gerçekleşmesinin gerektiği, bu şartların mevcudiyeti halinde ise idareye amme alacağının tahsili için geniş bir takdir yetkisinin verildiği, dava konusu olayda da; davacı şirketin 2016, 2017 ve 2018 takvim yılları hesap ve işlemlerinin incelenmesine başlanıldığı ve ilk hesaplamalara göre bir takım belirlemelerin yapıldığı, teminat isteme yazısının davacıya tebliğ edildiği ancak herhangi bir teminat gösterilmediği, bu durumda, ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuk işlemlerinin Kanun'da belirtilen şekilde şartlarının oluştuğu anlaşıldığından, tesis edilen dava konusu ihtiyati haciz işleminde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı tarafından, şirket hakkında 6183 sayılı Kanun'un 9. maddesi kapsamında teminat istenmesine dair bir ön raporun dosya kapsamında bulunmadığı gibi teminat istenmediği ve doğrudan ihtiyati haciz talebinde bulunulmuş olmasının da açıkça usulsüz olduğu, şirket hakkında sahte belge düzenleme kapsamında yapılan incelemeler sonucunda daha önce düzenlenen ... tarih ve ....sayılı Vergi Tekniği Raporu ile ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu uyarınca yapılan tarhiyatların dava konusu edildiği, Mahkemelerce yapılan tarhiyatların kaldırılmasına karar verildiği ve bu kararların bir çoğunun istinaf incelemesinden dahi geçtiği, bu haliyle ortada 213 sayılı Kanun'un 359. maddesi kapsamında inceleme gerekçesine temel yapılacak hukuka uygun bir raporun dahi bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un "ihtiyati haciz" başlıklı 13. maddesinde; ihtiyati haczin, maddede belirtilen hallerden herhangi birinin mevcudiyeti takdirinde hiç bir müddetle mukayyet olmaksızın alacaklı amme İdaresinin mahalli en büyük memurunun kararıyla, haczin ne suretle yapılacağına dair olan hükümlere göre, derhal tatbik olunacağı, aynı Kanun'un "haciz varakası" başlıklı 64. maddesinde ise; haciz muamelelerinin, tahsil dairelerince düzenlenen ve alacaklı amme idaresinin, mahalli en büyük memuru veya tevkil edeceği memur tarafından tasdik edilen haciz varakalarına dayanılarak yapılacağı belirtilmiştir.
16/05/2005 tarih ve 25817 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 5345 sayılı Gelir İdaresi Başkanlığının Kuruluş Kanunu'nun Atıflar ve Yetkiler başlıklı 33. maddesinde; ''diğer mevzuatta Gelirler Genel Müdürlüğüne yapılmış olan atıflar ilgisine göre Gelir İdaresi Başkanlığına; Gelirler Genel Müdürüne yapılmış olan atıflar Gelir İdaresi Başkanına, Başkanlığın görev alanına giren konularda Maliye Bakanlığına yapılmış olan atıflar Gelir İdaresi Başkanlığına, mülki idare amirlerine, mahallin en büyük memuruna, ilin en büyük malmemuruna, defterdara ve defterdarlığa yapılmış atıflar ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına, vergi dairesi başkanlığı bulunmayan yerlerde vergi dairesi müdürü veya müdürlüğüne.. yapılmış sayılır'' hükmüne yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen yasal düzenlemelerden de anlaşılacağı gibi ihtiyati haciz kararı alınması konusunda yetki, kural olarak alacaklı amme İdaresinin mahalli en büyük memuruna ait olup, bu durum 5345 sayılı Gelir İdaresi Başkanlığının Kuruluş Kanunu'na 5615 sayılı Kanun'un 18. maddesiyle eklenen ibare ile ve 04/04/2007 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere değiştirilmiş ve bu tarihten sonra mahallin en büyük memuruna yapılan atıfların ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına, vergi dairesi başkanlığı bulunmayan yerlerde vergi dairesi müdürü veya müdürlüğüne yapılmış sayılacağı öngörülmüştür.
Ancak 703 sayılı ''Anayasada Yapılan Değişikliklere Uyum Sağlanması Amacıyla Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin'' 70. maddesi ile 5345 sayılı Kanun'un diğer hükümleriyle birlikte 33. maddesi de 09/07/2018 tarihinde yürürlükten kaldırılmıştır.
4 Sayılı Bakanlıklara Bağlı, İlgili, İlişkili, Kurum ve Kuruluşlar ile Diğer Kurum ve Kuruluşların Teşkilatı Hakkında Cumhurbaşkanlığı Kararnamesinin "Atıflar" başlıklı 798. maddesinin (14 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi'nin 26. maddesi ile 24/07/2018 tarihinde eklenen) (c) bendinde; diğer mevzuatta Gelirler Genel Müdürlüğüne yapılmış olan atıflar ilgisine göre Gelir İdaresi Başkanlığına; Gelirler Genel Müdürüne yapılmış atıflar Gelir İdaresi Başkanına; Başkanlığın görev alanına giren konularda (Ek ibare: 28/03/2007-5615 S.K./17.mad) Maliye Bakanlığına yapılmış olan atıflar Gelir İdaresi Başkanlığına, mülki idare amirlerine, mahallin en büyük memuruna, ilin en büyük malmemuruna, defterdara ve defterdarlığa yapılmış atıflar ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına, vergi dairesi başkanlığı bulunmayan yerlerde vergi dairesi müdürü veya müdürlüğüne; gelir müdürlüğüne, takdir komisyonu başkanı veya başkanlığına, tahsil dairesine, mal müdürü ve müdürlüğüne yapılmış atıflar ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına veya ilgili müdür veya müdürlüğüne; vergi kontrol memuruna yapılmış atıflar ise vergi denetmenine yapılmış sayılacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
26/03/2020 tarih ve 31080 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 7226 sayılı "Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun"un 25. maddesi ile 05/05/2005 tarihli ve 5345 sayılı Gelir İdaresi Başkanlığı ile İlgili Bazı Düzenlemeler Hakkında Kanun'un mülga 33. maddesi “Atıflar ve yetkiler" başlığıyla "Diğer mevzuatta Gelirler Genel Müdürlüğüne yapılmış olan atıflar Gelir İdaresi Başkanlığına; Gelirler Genel Müdürüne yapılmış atıflar Gelir İdaresi Başkanına; Başkanlığın görev alanına giren konularda mülki idare amirlerine, mahallin en büyük memuruna, ilin en büyük malmemuruna, defterdara ve defterdarlığa yapılmış atıflar ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına, vergi dairesi başkanlığı bulunmayan yerlerde vergi dairesi müdürü veya müdürlüğüne; gelir müdürlüğüne, takdir komisyonu başkanı veya başkanlığına, tahsil dairesine, mal müdürü ve müdürlüğüne yapılmış atıflar ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına veya ilgili müdür veya müdürlüğüne yapılmış sayılır.” şeklinde yeniden düzenlenmiştir.
Anayasa'nın 104. maddesinde, "...Kanunda açıkça düzenlenen konularda Cumhurbaşkanlığı kararnamesi çıkarılamaz. Cumhurbaşkanlığı kararnamesi ile kanunlarda farklı hükümler bulunması halinde, kanun hükümleri uygulanır. Türkiye Büyük Millet Meclisinin aynı konuda kanun çıkarması durumunda Cumhurbaşkanlığı kararnamesi hükümsüz hale gelir..." hükmüne yer verilmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden; davacı şirketin 2016, 2017 ve 2018 hesap dönemlerine ilişkin hesap ve işlemlerinin incelemeye alındığı, vergi müfettişi tarafından inceleme sırasında yapılan ilk hesaplamalara göre belirlenen miktar üzerinden ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz işlemlerinin yapılması gerektiği hususundaki ... tarih ve E.... sayılı yazıya istinaden, 6183 sayılı Kanun'un 17/1. maddesi gereğince ihtiyati tahakkuk ve aynı Kanun'un 13/1-3. maddesi gereğince ihtiyati haciz kararı verilmesi hususunda düzenlenen ... tarih ve E.... sayılı ''Olur'' yazısına istinaden ihtiyati tahakkuk fişlerinin düzenlendiği ve ihtiyati haciz işleminin uygulanarak ... tarih ve ... sayılı yazı ile davacıya bildirilerek davacıdan teminat istenilmesi üzerine ihtiyati haciz işleminin iptali istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen Anayasa ve mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde; 6183 sayılı Kanun'un 13. maddesi uyarınca ihtiyati haczin alacaklı amme idaresinin mahallin en büyük memurunun kararıyla yapılacağı düzenlenmiş, ancak 5345 sayılı Kanun'un 33. maddesi ile mahalli en büyük memuruna yapılan atıfların vergi dairesi başkanı ve başkanlığına yapılmış sayılacağı düzenlemesi ile ihtiyati hacze karar vermeye vergi dairesi başkanı veya başkanlığı yetkili hale gelmiştir. Ancak 5345 sayılı Kanun'un 33. maddesi dahil bir bütün olarak 703 sayılı ''Anayasada Yapılan Değişikliklere Uyum Sağlanması Amacıyla Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin'' 70. maddesi ile 09/07/2018 tarihinde yürürlükten kaldırılmıştır. Bu durumda, 6183 sayılı Kanun'un 13. maddesi yürürlükte olduğundan ihtiyati haciz işlemine alacaklı amme idaresinin mahalli en büyük memuru tekrar yetkili hale gelmiştir.
Akabinde, 4 Sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesinin "Atıflar" başlıklı 798. maddesinin (14 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesinin 26. maddesi ile 24/07/2018 tarihinde eklenen) (c) bendi ile tekrar, mahalli en büyük memuruna yapılan atıfların vergi dairesi başkanı ve başkanlığına yapılmış sayılacağı düzenlemesi getirilmiştir. Ancak yukarıda ihtiyati hacze yetkili kişi kanunla vergi dairesi başkanı ve başkanlığı olarak değiştirilmişken, 26/03/2020 tarihinde Resmi Gazete'de yayımlanan 7226 sayılı Kanun'un 25. maddesi ile 5345 sayılı Kanun'un 33. maddesi uyarınca mahalli en büyük memuruna yapılan atıfların vergi dairesi başkanı ve başkanlığına yapılmış sayılacağı düzenlemesi getirilene kadar, 6183 sayılı Kanun'la mahallin en büyük memuruna verilen ihtiyati haciz kararı alma yetkisi, Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi ile vergi dairesi başkanı ve başkanlığına verilmekteydi. Yani bir konuda kanunda açık düzenleme varken aynı konuda Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi ile farklı bir düzenleme getirilmiştir. Ancak Anayasa'nın 104. maddesinde, Cumhurbaşkanlığı kararnamesi ile kanunlarda farklı hükümler bulunması halinde, kanun hükümlerinin uygulanacağı hükmü açıkça yer almaktadır.
Bu durumda, aynı konuda farklı iki kişiye yetki verildiği ve bu yetkilerden birinin kanunla, diğerinin Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi ile düzenlendiği görülmüş olup, Anayasanın ilgili hükmü uyarınca bu konuda kanun hükümlerinin uygulanacağı açıktır.
Olayda, dava konusu ihtiyati haciz kararının ... Vergi Dairesi Başkanlığı'nın ... tarih ve E.... sayılı Olur'uyla alındığının görüldüğü, ancak 26/03/2020 tarihine kadar 6183 sayılı Kanun'un 13. maddesine göre ihtiyati haciz kararının alacaklı amme idaresinin mahallin en büyük memurunun kararıyla alınması gerektiğinden, yetkisiz kişi tarafından tesis edilen dava konusu ihtiyati haciz işleminde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmakla, temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının ONANMASINA,
3. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, ... TL maktu karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
4. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 20/02/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.