Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2020/1305 E. , 2022/2903 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/1305
Karar No : 2022/2903
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Aydınlatma Elektrik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : .... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusunu, Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararı uyarınca yeniden inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, düzenlediği faturaların bir kısmının komisyon karşılığı sahte fatura olduğu ve bir kısım alışlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda saptamalar içeren vergi tekniği raporunun done alındığı vergi inceleme raporuna dayanılarak, sahte faturaların % 10'u oranında komisyon geliri hesaplanmak ve sahte alış faturalarına konu indirimleri reddedilmek suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca 2010 yılının Nisan ila Ağustos ve Aralık dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunun atıfta bulunduğu vergi tekniği raporunun ihbarname ekinde tebliğ edilmemesinin esasa etkili şekil hatası olduğu ve davacının savunma hakkını kısıtladığı gerekçesiyle dava konusu tarhiyat ve özel usulsüzlük cezası kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı adına tanzim edilen vergi tekniği raporundaki saptamalardan, ... İnşaat Turizm Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi'ne düzenlediği faturaların ve ... Metal İnşaat ve Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturaların sahte olduğu sonucuna ulaşıldığı, komisyon gelirinin tespitinde yerleşik Danıştay içtihatları doğrultusunda %2 komisyon oranının dikkate alınması gerektiği, tarhiyatın, faturaların % 2'sine isabet eden komisyon geliri ile sahte alış faturalarından kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı, 2007 yılının Ağustos ve Aralık dönemlerine ilişkin olup süresinden sonra verilen katma değer vergisi beyannameleri üzerine tahakkuk ederek sırasıyla 2007 ve 2008 yıllarında kesinleşen vergi ziyaı cezalarının 2010 yılına ilişkin dava konusu vergi ziyaı cezalarında tekerrüre esas alınabileceği, somut bir tespit olmaksızın kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle, Vergi Mahkemesi kararının, sahte alış faturaları ve düzenlenen sahte fatura tutarının % 2'si oranına isabet eden komisyon geliri üzerinden yapılan katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu kabul edilerek değinilen hüküm fıkraları kaldırıldıktan sonra dava bu yönlerden reddedilmiş, komisyon geliri nedeniyle yapılan tarhiyatın, düzenlenen sahte fatura tutarının % 2'sini aşan kısmının ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu ise reddedilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Düzenlenen sahte faturalar hizmet faturası olduğundan komisyon oranının yüksek olduğu, alışlarının % 91'ini sahte faturayla belgelendiren davacının düzenlediği sahte fatura tutarı üzerinden % 10 oranında komisyon geliri hesaplanmasında ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NUN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, düzenlediği faturaların bir kısmının komisyon karşılığı sahte fatura olduğu ve bir kısım alışlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda saptamaları içeren vergi inceleme raporu uyarınca sahte faturaların % 10'u oranında komisyon geliri hesaplanmak ve sahte alış faturalarına konu indirimleri reddedilmek suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca dava konusu tarhiyatın yapıldığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince özel usulsüzlük cezası kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendinde verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; komisyon geliri nedeniyle yapılan tarhiyatın, düzenlenen sahte fatura tutarının % 2'sini aşan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendi, fatura veya benzeri belge verilmemesi, alınmaması ve diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmamasına ilişkin özel usulsüzlükler ve cezalarını düzenlemektedir. Sözü edilen maddede öngörülen bu düzenleme ile mükelleflerin vergilendirme işlemlerinin kayıt ve belge düzenine uygun yürütülmesinin sağlanması amaçlanmıştır.
Harcamaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesi ve komisyon geliri karşılığı sahte fatura düzenlenmesi, 213 sayılı Kanunun 353. maddesinin 1. bendinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmediği için kesilen cezanın maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediği dikkate alındığında, Vergi Dava Dairesi kararının özel usulsüzlük cezasının yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; komisyon geliri nedeniyle yapılan tarhiyatın, düzenlenen sahte fatura tutarının % 2'sini aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Kararın; özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 13/06/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının düzenlediği bir kısım faturanın komisyon karşılığı sahte fatura olduğu, bir kısım alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatın ve kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemi hakkında, davacı hakkında ve faturaların temin edildiği mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarındaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.