T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2020/141
Karar No : 2022/4191
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Enerji Petrol Ürünleri Kimya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların bu listeye dahil olmayan malların imalinde kullanıldığından bahisle 2018 yılının Mayıs ve Haziran dönemlerine ilişkin özel tüketim vergisinin mahsuben iade edilmesi talebiyle yapılan başvurunun reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, olayda, üretilen mamulün %93 oranında petrol yağı içerdiği, Konya Ticaret Odası tarafından üretimde kullanılan ürünlerin nihai ürün olduğu ve kapasite raporu ile uyuşmadığı ve üretimi yapılan ürünün kapasite raporunda yer almadığı hususlarının bildirildiğinin anlaşılması karşısında, davacı tarafından yapılan mahsuben iade başvurusunun reddine yönelik dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Üretilen mamülün akaryakıta karıştırılabilen veya akaryakıt olarak kullanılabilen eşya olduğu yönünde somut ve geçerli bir tespit yapılmadığı, davalı idarece 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'nun 2. maddesinde yer alan tanımın geniş yorumlandığı, imal edilen ürünlerin gümrük tarife istatistik pozisyonlarının 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (l) sayılı listenin (B) cetvelinde ve 5015 sayılı Kanun'un 2. maddesine istinaden çıkarılan EPDK kararında yer almadığı, kanunda açıkça yer verilmeyen bir hususun yorum yolu ile yükümlülük haline getirilmesinin ise ''yasallık'', ''hukuki güvenlik'' ve "belirlilik" ilkelerine aykırılık oluşturduğu, diğer yandan, Mahkeme tarafından ara kararı ile dava konusu işlemde bahsedilen ürün içerisinde %93 petrol yağı bulunduğu tespitinin ve hesaplamasının nasıl yapıldığının sorulması üzerine verilen cevaptan, ihtilaf konusu ürünlerin matematiksel hesaplama yöntemi kullanılarak, bu suretle üretilen eşya içeriğinin dört işlem yöntemi ile bulunmaya çalışıldığının anlaşıldığı, ürünlerin herhangi bir kimyasal analize tabi tutulmadan, teknik uzmanlığı gerektirecek laboratuvarlarda kimyasal analizleri ve tahlilleri yaptırılmadan sağlıklı ve doğru sonuçlara ulaşılmasının mümkün olmadığı, Konya Ticaret Odasının yazısında üretimde kullanılan ürünlerin nihai ürün olduğu ve kapasite raporu ile uyuşmadığı, üretimi yapılan ürünün kapasite raporunda olmadığının belirtildiği; ancak vergilemeye ilişkin kuralların varsayım ve kanaate dayalı tespitlere göre vergileme yapılmasını önlemeye yönelik olarak düzenlendiği, kapasite raporunun, mevcut makine parkıyla ve işgücüyle, kaç birimlik üretim yapılabileceğinin, belli kriterlerden hareketle tespit edilmesi için düzenlenen bir belge olduğu, davacının bu ürünleri üretip üretemeyeceğine ilişkin somut bir tespit yapılmadan, salt ürünün kapasite raporunda bulunmuyor olmasının, dava konusu işleme dayanak teşkil edemeyeceği, söz konusu tespitlerin olayın gerçek mahiyetini ortaya koymaktan uzak olduğu, ihtilaflı dönemde davacı nezdinde fiili olarak olumsuz bir tespitte bulunulmadığı, zira kimyasal analize sokulduğu ve bir olumsuzluğa rastlanmadığı yönünde iddiası bulunması karşısında, davacı nezdinde yapılacak fiili ve somut tespitlerin dava konusu olayda önem arz ettiği, aynı şekilde salt üretimde kullanılan ürünlerin fiili tüketim belgesinde nihai ürün olarak nitelendirilmesinin de dava konusu işleme dayanak oluşturamayacağı sonucuna ulaşıldığı gerekçesiyle istinaf talebinin kabulü ile mahkeme kararının kaldırılmasından sonra dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Üretilen mamulün %93 oranında madeni yağ içerdiği, Konya Ticaret Odasından gelen yazıda üretimde kullanılan ürünlerin nihai ürün olması sebebiyle kapasite raporuna uygun bir üretim yapılmadığının belirtildiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'ÜN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
İLGİLİ MEVZUAT:
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin 1. fıkrasında Kanun'a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların; (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmak üzere mükellefler tarafından tesliminde tarh ve tahakkuk ettirilen özel tüketim vergisinin Bakanlar Kurulu tarafından tarafından belirlenecek kısmının, teminat alınmak suretiyle tecil olunacağı, 12. maddesinin 1. fıkrasında, özel tüketim vergisinin, Kanun'a ekli listelerde yazılı malların karşılarında gösterilen tutar ve/veya oranlarda alınacağı, 2. fıkrasının (a) bendinde Bakanlar Kurulunun topluca veya ayrı ayrı olmak üzere (I) sayılı listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarını, her bir mal itibarıyla en yüksek vergi tutarının yarısına kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye, bu sınırlar içinde mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın şekline göre farklı tutarlar tespit etmeye yetkili olduğu, 4. fıkrasında da (I) sayılı listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarının, bu maddenin (2) numaralı fıkrasının (a) bendi uyarınca farklı tespit edilmesi halinde; Maliye Bakanlığının vergi farklılaştırmasını, verginin mükellefe veya vergiye tâbi işlemlere taraf olanlara iadesi yöntemi ile uygulamaya, teminat istemeye, bu teminatın türü, tutarı ve çözümüne ilişkin usul ve esaslar ile verginin iadesine ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili hükme bağlanmıştır.
4760 sayılı Kanun'un 8. ve 12. maddeleri ile verilen yetkiye dayanılarak Bakanlar Kurulu tarafından çıkarılan 2012/3792 sayılı Kararla, Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki vergi tutarları uygulanarak teslim edilen malların, imalatçılar tarafından imalatta kullanılmaları halinde vergi tutarlarının indirimli uygulanmasına yönelik düzenlemeler yapılarak, belirtilen Kararın 1. maddesinde, Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki vergi tutarları uygulanarak teslim edilen malların, (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde imalatçılar tarafından kullanılması halinde, imalatta kullanılan mallar için bahse konu maddede GTİP numaraları itibariyle karşılarında gösterilen oran ile daha önce uygulanan vergi tutarının çarpılması suretiyle hesaplanan vergi tutarlarının uygulanacağı, 2. fıkrasında, 04/12/2003 tarih ve 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'nun 2. maddesinde yer alan madeni yağ tanımına giren mallar ile bu kapsamda kullanılan diğer malların imal edilmesi halinde, bu hükmün uygulanmayacağı belirtilmiştir.
Belirtilen Kararname ile düzenlenen indirimli vergi uygulamalarından kaynaklanan vergi farklılaştırmalarının alıcılara nasıl iade edileceğine dair usul ve esaslar ise Kanun'un 12. maddesinin 4. fıkrasında Maliye Bakanlığına verilen yetkiye istinaden yayımlanan Özel Tüketim Vergisi (I) sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği ile belirlenmiştir.
Genel tebliğin (III-C-1.1.1) bölümünde; "... ithalatçı imalatçılar tarafından doğrudan ithal edilen (B) cetvelindeki malların (I) sayılı listeye dâhil olmayan malların imalinde kullanılmasının, Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 2. maddesinin 3. fıkrasının (a) bendi uyarınca teslim sayılacağı, buna göre ithalatçı imalatçıların, bu mallar için yurt içindeki özel tüketim vergisi mükelleflerinin teslimlerinde olduğu gibi birimi itibariyle (B) cetvelinde yer alan yürürlükteki vergi tutarları üzerinden vergi beyan ederek ödeyecekleri,..." , (III-C-1.1.2) bölümünde; "...ithal edilen malların ithal tarihini takip eden ay başından itibaren 12 ay içinde imalatta kullanılması gerektiği...,(III-C-1.1.3) bölümünde; "...sanayi sicil belgesini haiz alıcı imalatçıların iade talep edebileceği, ancak Petrol Piyasası Kanunu'nun 2. maddesinde yer alan madeni yağ tanımına giren mallar ile bu mallar kapsamında kullanılan diğer malların imal edilmesi halinde iade talep edilemeyeceği...,(III-C-1.1.4) bölümünde; "İmalatçıların (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan malları, bu listeye dâhil olmayan malların imalinde kullanmaları halinde iadesini talep edebilecekleri vergi tutarının, bu mallar için daha önce ödenen vergi tutarları ile söz konusu Kararnamenin eki Kararın 1. maddesinde belirlenen oranlara göre hesaplanan vergi tutarları arasındaki fark tutar olacağı....", ifade edilmiş,(III-C-1.4.1.2. ) bölümünde mahsup dilekçesine eklenecek belgeler belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden, dava konusu dönemde imalatta kullandığı ürün için özel tüketim vergisi ödenerek ithal edilen baz yağın on iki ay içinde (I) sayılı listede yer almayan eşya imalinde kullanıldığına ilişkin sanayi sicil belgesi, madeni yağ lisansı, iade istenilen kısmın üretildiğine ilişkin ekspertiz raporu, üretim tasdik raporu, dönem başı, dönem sonu imalat tablolarını süresinde ibraz eden bu yönüyle iade/mahsup şartlarını yerine getirdiği görülen davacı şirketin mahsuben iade talebinin, mahsuba konu ettiği malın madeni yağ sınıfına girdiği ve akaryakıtlara karıştırılabilen veya akaryakıt olarak kullanılabilen mal olduğu yönünde somut ve geçerli bir tespit yapılmaksızın yalnızca 5015 sayılı Kanun'un 2. maddesinde yer alan madeni yağ tanımına giren mallar kapsamına dahil olabileceği kanaatiyle tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmadığından işlemi iptal eden vergi dava dairesi kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yönelik TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, bu kararın taraflara tebliği ve bir örneğinin de Bölge İdare Mahkemesine gönderilmesini teminen dosyanın ilk derece Mahkemesine gönderilmesine, 01/11/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz istemi, davacının ithal ettiği 4760 sayılı Kanun'a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan eşyanın, (I) sayılı listeye dahil olmayan emtia imalatlarında, kullanılması nedeniyle 2012/3792 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına ekli Kararın 1. maddesi kapsamında yapmış olduğu mahsuben iade taleplerinin, üretilen mamülün akaryakıt olarak kullanılabilen ya da akaryakıta karıştırılabilen ürünlerden olduğundan bahisle reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle açılan davayı reddeden mahkeme kararına yönelik istinaf talebinin kabulü ile kararın kaldırılmasından sonra işlemin iptaline karar veren vergi dava dairesi kararının bozulması istemidir.
Uyuşmazlığın çözümü, üretildiği iddia edilen ürünün 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'na göre madeni yağ tanımında olup olmadığı ile ilgili olup, idarece; gümrük tarife istatistik pozisyonlarına ilişkin açıklama notlarının yer aldığı gümrük izahnamesine göre üretilen eşyanın içeriğinde %70 'den fazla petrol yağı bulunması halinde 27.10 pozisyonunda (madeni yağ) olacağı, üretildiği iddia edilen üründe ise %93 oranında petrol yağı bulunduğu ve davacı tarafından sunulan Konya Ticaret Odası raporunda da üretildiği iddia edilen ürünün içeriğinde kullanılan maddenin nihai ürün olduğu ve kapasite raporu ile uyuşmadığı belirtilmekle mahkemece yaptırılacak bilirkişi incelemesi ile ulaşılacak sonuca göre karar verilmesi gerektiğinden, dava konusu işlemi iptal eden vergi dava dairesi kararının bozulması gerektiği görüşü ile Daire kararına katılmıyorum.