T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/1909
Karar No : 2022/6832
TEMYİZ EDEN (DAVALI) :... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, ... A.G. Türkiye İrtibat Bürosu hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden, re'sen tarh edilen 2014/1-3 dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı geçici verginin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararda; davacının kanuni temsilcisi olduğu ... A.G. Türkiye İrtibat Bürosu hakkında, irtibat bürosunun Türkiye'de bulunan bir şubesi veya işyeri ve daimi temsilcisi gibi hareket ederek, ticari faaliyette bulunduğu ve sunmuş olduğu hizmet karşılığı elde edilen kazançların beyan dışı bırakıldığından bahisle tanzim edilen vergi tekniği raporuna istinaden, davacı adına dava konusu vergi ziyaı cezalı verginin tarh edildiği, anılan vergi tekniği raporundaki tespitlerin değerlendirilmesinden, ... A.G İstanbul İrtibat Bürosu'nun; ... A.G ile Türkiye'de mukim müşteriler arasında yapılan sözleşmelere aracılık ettiği, firmanın ürünlerinin tanıtımlarının yapıldığı, büro organizasyon şemasında satış ve pazarlama müdürlükleri şeklinde unvanlı görevlerin bulunduğu, çalışanların beyanlarında pazarlama faaliyeti yaptıklarını belirttikleri ve Ticaret Bakanlığı (Mülga Ekonomi Bakanlığı) Denetim Hizmetleri Başkanlığı'nca yapılan denetim sonucunda düzenlenen raporda belirtilen tespitler neticesinde söz konusu irtibat bürosunun pazarlama faaliyetinde bulunduğu sonucuna ulaşıldığı, pazarlama faaliyetlerinin ise 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu uyarınca ticari faaliyet kapsamında olması, 4875 sayılı Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu uyarınca irtibat bürosu olarak ticari faaliyet yapılmasının yasak olduğu, söz konusu irtibat bürosunun ... A.G 'nin şubesi gibi faaliyet gösterdiği, bu nedenle de faaliyet izni iptal edilen irtibat bürosunun elde ettiği hasılat ve kazancın beyan dışı bırakıldığı, beyan dışı bırakılan bu kazancın vergilendirilmesi amacıyla dar mükellefiyet tesis edildiği, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 28. maddesi uyarınca dar mükelleflerin vergisel sorumluluklarının kanuni temsilciler tarafından yerine getirilmesi gerektiği, kurumlar geçici vergisi aslına ilişkin kısım yönünden; mahsup süresinin geçmiş olması ve mahsup imkanının ortadan kalkması sebebiyle anılan döneme ait geçici vergi aslının aranamayacağı, geçici vergi üzerinden hesap olunan bir kat vergi ziyaı cezasında ise hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; İsviçrede mukim ... AG'nin Türkiyedeki müşterilerine sattığı makinelerin, bu firmanın İstanbul İrtibat Bürosunca satıldığından bahisle, İrtibat Bürosunun kanuni temsilcisi olan davacı adına bir kısım cezalı tarhiyatların yapıldığı, yurtdışında mukim bir kurumun Türkiyedeki işyeri nedeniyle dar mükellef sayılabilmesi için, satışlarını Türkiyede bulunan "işyerinde" yapmış olması gerektiği, buna karşın, inceleme raporlarında yer alan beyanlara göre, İstanbul İrtibat Bürosunun herhangi bir mal stoğu bulunmadığı gibi, herhangi bir mal satışı da yapmadığı, müşterilerin çoğunlukla büyük firmalar olduğu ve ticaretin bu müşteriler tarafından malın ithal edilmesi suretiyle gerçekleştirildiği, İstanbul İrtibat Bürosu her ne kadar çalışma iznindeki sınırların dışına çıkarak ... AG için müşteri bulma faaliyetinde bulunsa da, bu durumun, olayın gerçek mahiyetinin işyerinde ürün satışı yapılmadığı ve ürünlerin müşteriler tarafından ithalat prosedürü işletilerek yurtdışından temin edildiği sonucunu değiştirmeyeceği, ... AG'nin Türkiyede yaptığı satışların, İstanbul İrtibat Bürosunda yapılmış satışlar olmadığı ve bu satışların, söz konusu malların ... AG tarafından doğrudan müşterilere gönderilmesi ve müşteriler tarafından da ithalat prosedürünün işletilmesi suretiyle yapıldığı; söz konusu satışlar için ... AG'nin Türkiyede dar mükellef olmadığı gibi, davacının kanuni temsilcisi olduğu İstanbul İrtibat Bürosunun da bu satışlara ilişkin kar üzerinden geçici kurumlar vergisi beyannamesi vererek vergi ödeme yükümlülüğünün bulunmadığı sonucuna varıldığından, davacı adına cezalı tarh edilen dava konusu geçici kurumlar vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varıldığından, istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının kaldırılmasına, davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, kanun gereği yapılan işlemlerde hukuka aykırı bir durum bulunmadığı belirtilerek Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Davacı tarafından, irtibat bürosu çalışanlarının görev tanımları ve ifadelerinden, büronun ticari faaliyet gösterdiği sonucuna ulaşılamayacağı, Türkiye ve İşviçre arasında akdedilen ÇVÖA hükümlerinin değerlendirilmediği, somut olaydaki tespitlerin vergilendirme için yetersiz olduğu belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3. maddesinin 2. fıkrasında; "Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanlar, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilirler." hükmüne yer verilerek dar mükellefiyet tanımlanmış, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 22. maddesinin 1. fıkrasında "Dar mükellef kurumların iş yeri veya daimî temsilci vasıtasıyla elde edilen kazançlarının tespitinde, aksi belirtilmediği takdirde tam mükellef kurumlar için geçerli olan hükümler uygulanır." hükmü yer almıştır. 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükellef veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hüküm altına alınmıştır.
Dava dosyasının incelenmesinden, İsviçre'de mukim ... A.G.'nin Türkiye'de bulunan bir kısım müşterilerine makarna üretim makinesi, çikolata üretim makinesi vb. makineler sattığı, ayrıca satış sonrası teknik destek ve bakım hizmetlerinin de verildiği, söz konusu firmanın 1997-2017 yılları arasında İstanbul'da hizmet veren bir irtibat bürosunun bulunduğu, irtibat bürosunun 2013, 2014, 2015 ve 2016 yıllarına hesap ve işlemlerinin dar mükellef kapsamında incelenmesi neticesinde düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda; irtibat bürosunun kurulduğu tarih olan 26/08/1997'den 2017/Şubat dönemine kadar koordinatör müdür olarak kanuni temsilcisinin ... olduğu, 2017 tarihinde irtibat bürosunun koordinatör müdürlüğüne davacının atandığı, irtibat bürosu görünümü şeklinde satış ofisi kuran ve bu sayede 2013-2016 yılları arasında pek çok müşteriye satış yapan ... A.G. firmasının dar mükellef kapsamında vergilendirileceğinin, dar mükellef irtibat bürosuna Türkiye içinde kazanç sağlayan genel müdürler (kanuni temsilciler) ... ve davacının müteselsilen sorumlu tutulması gerektiğinin, kurumlar vergisi, kurum geçici vergisi, katma değer vergisi, gelir stopaj vergisi, damga vergisi ve kurumlar vergisi tevkifat tutarlarının düzenlenecek inceleme raporları ile tespit edileceğinin belirtilmesi üzerine düzenlenen dayanak vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen dava konusu vergi/ceza ihbarnamesinin davacı adına tanzim ve tebliğ edilmesi üzerine bakılmakta olan iş bu davanın açıldığı anlaşılmıştır.
Olayda, İsviçre'de mukim ... AG'nin Türkiye'deki müşterilerine sattığı makinelerin, bu firmanın İstanbul İrtibat Bürosu'nca satıldığından bahisle, İrtibat Bürosu'nun kanuni temsilcisi olan davacı adına dava konusu cezalı tarhiyat yapılmışsa da, dayanak vergi inceleme raporu ve vergi tekniği raporunda irtibat bürosunun kanuni temsilcisinin; 26/08/1997 tarihinden 2017/Şubat dönemine kadar ... , 2017/Şubat döneminden sonra davacı olduğunun yer aldığı, bu durumda davacının dava konusu cezalı tarhiyatın ait olduğu dönemde kanuni temsilcilik sıfatının bulunmadığı dolayısıyla dava konusu tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı anlaşıldığından temyize konu Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibariyle hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 24/11/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.