T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/2128
Karar No : 2022/9377
TEMYİZ EDEN (DAVACI): … İnşaat ve Eğitim Hizmetleri Anonim Şirketi
VEKİLİ: Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI): … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ: Av. …
İSTEMİN KONUSU: … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, dava dışı … Madencilik İnş. Nakl. Tic. Ltd. Şti. ile imzaladığı "…" projesine ilişkin alt yüklenici sözleşmesi kapsamında yaptığı ödemelere ilişkin tevkifat yükümlülüğünün eksik şekilde yerine getirildiğinden bahisle hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden ikmalen tarh edilen 2012/3 ila 12 dönemleri kurumlar (stopaj) vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; stopajların gayrisafi tutarlar üzerinden yapılmaması yönünden; Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinde, bir kısım ödemeler için, istihkak sahiplerinin gelir (kurumlar) vergisine mahsup edilmek üzere stopaj yapılacağının düzenlendiği, bu düzenlemeye göre, istihkak sahiplerine ödenecek tutarlardan vergi kesintisi yapılması, kesinti yapıldıktan sonra kalan kısmın da muhatabına ödenmesi gerektiği, istihkak sahibinin vergi matrahının ise, kendisine yapılan net ödeme değil, kesintinin de dahil olduğu brüt ödeme üzerinden hesaplanacağı, bu bağlamda, ödeme yapanın da, istihkak sahibinin gelir vergisine mahsuben yapacağı kesintiyi brüt ödeme üzerinden yapması gerektiğinin açık olduğu, nitekim aksi durumda ödeme üzerinden kesinti yapılmamış ve ödemeye karşılık belli bir tutarda verginin, ödeme sahibince muhasebeleştirilmiş olacağı anlamına geldiği, bu durumun ise vergi matrahını etkileyecek; tevkifat yükümlülüğün eksiksiz yerine getirilip getirilmediğinin yeni matrah üzerinden tespitini gerektireceği, somut olayda, davacı şirketin tevkifat matrahlarında safi tutarları dikkate alarak noksanlığa sebebiyet verdiği, bunun sonucunda da eksik tevkifat yapıldığı anlaşıldığından, buna ilişkin ikmalen tarh edilen cezalı stopaj vergilerinde hukuka aykırılık bulunmadığı, bir kısım ödemelere ilişkin stopaj yapılmaması yönünden; davacı şirket tarafından "döküm bedeli" adı altında bir kısmını yüklenici şirkete, bir kısmını da yüklenici şirket adına döküm sahası işleticisine ödediği tutarlardan (sehven tevkifat yapıldığı beyan edilen ödemeler dışında) tevkifat yapılmadığının anlaşıldığı, dava konusu olayda ise, döküm sahasına ilişkin işlerin, esas inşaat faaliyetinin zorunlu bir unsurunu oluşturan, taahhüde bağlı olarak yerine getirilen ve takvim yılını aşan bir inşa işi olduğu ve buna ilişkin ödemelerin de tevkifat gerektirdiği sonucuna varıldığından, belirtilen kısımdan kaynaklanan ikmalen tarh edilen cezalı stopaj vergilerinde de hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacı tarafından, … İnşaat ve Eğitim Hizmetleri A.Ş. ile … Madencilik İnşaat Nakliyat ve Ticaret Ltd. Şti. arasında imzalanan alt işveren sözleşmesinin konusunun iki ana başlıkta toplandığı, bunların; proje kapsamında tüm inşaat hafriyat kazı işlerinin yapılması, gerektiğinde kazılacak zeminin kırılması, kazının yüklenmesi, saha dışına nakli ve dökümüyle, hafriyat kazısının yapılması, kazının yüklenmesi saha içine nakli dökümü, serilmesi işleri ile döküm sahasının bedeli ve bu bedelin nasıl hesaplanıp ödeneceğini kapsadığı, döküm sahası işi ve bedeline ilişkin işlemlerin yıllara sari inşaat ve onarım işi kapsamına girmediği, nitekim benzer konuya ilişkin olarak, Gelir İdaresi Başkanlığı, Ankara Vergi Dairesi, Mükellefler Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü’nün … tarihli ve … sayılı özelgesinde de döküm sahasına taşıma işleminden kaynaklanan ve bitim süresi belirli olan işin dekapaj işi olmadığından bahisle, anılan nakliye işinin Gelir Vergisi Kanunu’nun 42. maddesi kapsamındaki bir inşaat ve onarım işi olmadığı gerekçesiyle işbu madde kapsamında değerlendirilemeyeceği yönünde görüş verildiği, döküm sahası bedelinin, alt işverenin elde ettiği bir gelir olmadığından, gelir vergisi kanunu kapsamında stopaj kesilmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı, işlemlerin brütleştirilerek stopaj miktarının artırılması yönünden ise inceleme raporunda hesap hatalarının bulunduğu, inceleme raporunda hesaplanan brütleştirme yönteminin hukuka ve kanuna aykırı olduğu, vergi inceleme raporu ile muhtasar beyannamede beyan edilen ve ödenen hakediş faturalarına müdahale edilerek işin bütününe dair bedelin artırıldığı ve bu yorum yoluyla yapılan farklı hesaplamanın gerekçesinin de anlaşılamadığı, yapılan bu hesaplamalar ile toplam işin maliyetinin, 310.485,05 TL arttırıldığı, yapılan işlemin ise, kurumlar vergisi matrahını da değiştirecek bir yorumlama ve varsayımsal bir davranışa sebebiyet verdiği belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Davalı idare tarafından, davacı şirket ile … Madencilik İnşaat Nakliyat ve Tic. Ltd. Şti. arasında '…' inşaat projesi kapsamında, 22/03/2012 tarihli ve 34.825.000,00 TL bedelli ''Alt İşveren Sözleşmesi'' imza edilmiş olup, ilgili inşaat projesinin 31/12/2014 tarihinde imzalanan geçici kabul tutanağı ile sona erdiği, bu kapsamda bir takvim yılını aşan inşaat ve onarım projesi kapsamında yüklenici firma tarafından davacıya fatura edilen hakediş bedelleri toplamının (gerçekleşen toplam maliyet) KDV hariç 73.645.276,76 TL olarak gerçekleştiği, bahse konu edilen yıllara yaygın inşaat ve onarım işleri kapsamında, davacı şirket tarafından yüklenici firmaya yapılan avans veya hakediş ödemelerinin bir kısmı üzerinden hiç kurumlar vergisi stopajı yapılmadığı, bir kısmından ise eksik stopaj yapıldığı, bu kapsamda eksik veya hiç hesaplanmayan kurumlar vergisi stopaj tutarlarına ilişkin olarak ikmalen tarhiyat yapıldığı, davacı şirketin 2012 hesap döneminde yüklenici firmaya yıllara sari inşaat ve onarım işi kapsamında yaptığı avans ödemeleri üzerinden, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15/1-a. madde hükmü gereğince %3 oranında stopaj yapıldığı, ilgili stopaj tutarlarının yüklenici firmaya ödenen avans bedellerinden mahsup edilmediği ve 590.000,00 TL avans tutarının doğrudan yüklenici firma banka hesabına aktarıldığı, 5520 sayılı Kanun'un 15/7. maddesi hükmüne göre gayrisafi tutar üzerinden hesaplanması gerekirken safi tutar üzerinden hesaplandığı, davacı şirketin 22/03/2012 tarihinde imza ettiği ''Alt İşveren Sözleşmesinin'' “Ödemeler” başlıklı 9. maddesinde; işveren tarafından alt işverene yapılan ödemelerden, sözleşme kapsamında belirtilen yasal kesintiler yapılarak ödeme yapılacağı, “Vergi ve Mevzuat Yükümlülüğü” başlıklı 12. maddesinin 12.4 numaralı paragrafında; birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarım işlerinde avans olarak ödenenler dahil nakden veya hesaben yapılan tüm ödemelerden Gelir Vergisi Kanunu'na göre belirlenen oranda kesinti yapılacağı yönünde hükümlere yer verildiği, yüklenici firma adına … Madencilik A.Ş.'ye ödenen avanslar üzerinden eksik tevkifat yapıldığı, yüklenici firmaya yapılan safi hakediş ödemeleri üzerinden stopaj hesaplandığı, bu hususun 5520 sayılı Kanun'un 15/7. maddesi hükmüne aykırı olduğu, davacı şirketin yıllara sari inşaat ve onarım işi kapsamında istihkak sahibine verdiği bazı avanslar üzerinden ise hiç tevkifat yapmadığı, 5520 sayılı Kanun'un 6. maddesinde, kurum kazancı tespit edilirken hesap döneminin esas alınması gerektiği düzenlenmiş olup, bu esasa getirilen çeşitli istisnalardan birinin de yıllara sari inşaat ve onarma işleri olduğu, yıllara sari inşaat ve onarma işleri tamamlanması veya bir şekilde sonucunun alınması açısından birden fazla hesap dönemine sirayet ettiğinden, bu tür işler için özel bir vergilendirme rejimi tayin edildiği, yıllara sari inşaat ve onarım işinden bahsedebilmek için; faaliyet konusunun inşaat (dekapaj dahil) veya onarma işi olması, işin başkasının nam ve hesabına taahhüde bağlı olarak yapılması, işin, birden fazla takvim yılına sirayet etmesi gerektiği, söz konusu üç koşulu sağlayan işlerin, yıllara sari inşaat ve onarım işi mahiyetinde olacağı, yıllara sari inşaat ve onarım işleri kapsamında avans ödemeleri dahil hakediş ödemeleri üzerinden 5520 sayılı Kanun'un 15/15. maddesine göre %3 oranında yapılacak olan tevkifat tutarının yine aynı maddenin 7. fıkrasında yer alan; “Yapılacak vergi kesintisinde kazanç ve iratlar gayrisafi tutarları üzerinden dikkate alınır. Kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde vergi kesintisi, ödenen tutar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanır.” hükmü gereğince tevkif edilecek stopajın gayrisafi tutar üzerinden hesaplanacağı ve tevkif edilen tutarın, ödenecek avans dahil hakediş ödemeleri üzerinden mahsup edileceği, mahsup işlemi yapıldıktan sonra kalan tutarın (safi tutar) istihkak sahibine ödenmesi gerektiği, bir işin birden fazla faaliyeti kapsaması halinde, işin hakim unsuruna bakılması, hakim unsurun inşaat ve onarma işi olması halinde kapsamdaki diğer işlerin de kural olarak inşaat ve onarma işinin bir parçası olduğunun kabul edilmesi gerektiği, bu nedenle, davacının yapmış olduğu alt işveren sözleşmesinin, ''Madde 3- İşin Konusu Ve Tutarı'' bölümü Sıra No:1 açıklama kısmında; ''zeminin proje kotlarında kazılması (kırıcı dahil), araçlara yüklenmesi, saha dışındaki resmi döküm yerine nakledilmesi ve dökümü dahil'' olduğu belirtildiğinden, döküm işinin yıllara sari inşaat ve onarım işleri kapsamında değerlendirilmesi gerektiğinin yasal zorunluluk olduğu, vergi inceleme raporundaki tespit ve değerlendirmeler ile hesaplamaların yasaya uygun olarak yapıldığı, yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ: …
DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 17. maddesinin ikinci fıkrası uyarınca duruşma istemi yerinde görülmeyerek işin gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin reddine,
2.Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
4.Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
5.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 27/12/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.