T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/2133
Karar No : 2023/1400
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(.... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ: Av. ...
2- ...
VEKİLİ: Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına re'sen tarh edilen ...dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 2013 yılı vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: .... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararda; avukatlık ve danışmanlık faaliyetiyle iştigal eden davacının 2013 yılının gelir vergisi yönünden incelenmesi sonucu ... tarih ve ...sayılı vergi inceleme raporunun, katma değer vergisi yönünden incelenmesi sonucu ise ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporunun düzenlendiği, gelir vergisine ilişkin ... sayılı raporda re'sen takdir nedeni olarak 2013 yılında serbest meslek kazancının elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmayan bir kısım faturaların gider olarak yazılması sureti ile gelir vergisi matrahının azalmasına neden olduğu, katma değer vergisine ilişkin ... sayılı raporda re'sen takdir nedeni olarak, mükellefin 2013 yılında serbest meslek kazancının elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmayan bir kısım faturaların gider olarak yazılması sureti ile ilgili dönem matrahının azalmasına neden olduğu ve 2013 yılında düzenlediği bazı serbest meslek makbuzlarında yer alan brüt tutarların Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi'ne göre hesaplanması gereken tutarlara uygun olmadığı tespitlerinin yapıldığı, ...-TL taksi ve seyahat masrafının ve ...-TL tutarındaki otopark masrafının , davacının 28 çalışanının bulunduğu ve toplam gider matrahının çok yüksek olduğu dikkate alındığında ticari teamüllere uygun olduğu, bu giderlerin reddinde hukuka uyarlık bulunmadığı, Yemek/Temsil/Temizlik ve Diğer Çeşitli Giderler'in ise kişisel giderler olduğu ve davacı tarafından dava dilekçesinde bu giderlerin mesleki faaliyetle ilintisini gösteren herhangi bir açıklamada bulunulmadığı, bu harcamaların gider olarak kabul edilmemesinin yerinde olduğu, ayrıca davacı ile ... İletişim Hizmetleri A. Ş. Arasında imzalanan avukatlık hizmet sözleşmesi uyarınca tahsil edilen ücretler üzerinden %3 vekalet ücreti tahsil edileceğinin karar altına alındığı, davacının sözleşmeye uygun olarak tahsil ettiği bedelleri davalı idareye usule uygun bildirdiği, bu haliyle gerçek durumu ihtiva eden bir ücret ödemesinden kaynaklı olarak vergi salınamayacağı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Rapor tebliğ edilmeden yapılan tarhiyatların usulsüz olduğu, hak arama özgürlüğünün kısıtlandığı, cezaya konu ücretin kendi müvekkilinden değil borçlulardan aldığı ücretlere ilişkin tarhiyat yapıldığı, icra takiplerinde borçlulardan alınan alınan ücretten KDV ödenmemesi gerektiğinin mahkeme kararı ile sabit olduğu, 40 kişinin çalıştığı bir işyerinde yemek ve ulaşım gibi reel giderlerin kabul edilmemesinin hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Mükellef hakkında yasal mevzuat çerçevesinde yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının temyiz istemi yönünden;
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 1. fıkrasında, idare ve vergi mahkemelerinin kararlarına karşı, başka kanunlarda farklı bir kanun yolu öngörülmüş olsa dahi, mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki bölge idare mahkemesine, kararın tebliğinden itibaren otuz gün içinde istinaf yoluna başvurulabileceği; 46. maddesinin 1. fıkrasında, Danıştay dava dairelerinin nihai kararları ile bölge idare mahkemelerinin maddenin devamında bentler halinde sayılan davalar hakkında verdikleri kararların, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi Danıştayda, kararın tebliğinden itibaren otuz gün içinde temyiz edilebileceği ifade edilmiştir.
7201 sayılı Tebligat Kanunu'nun 35. maddesinde, kendisine veya adresine kanunun gösterdiği usullere göre tebliğ yapılmış olan kimsenin, adresini değiştirirse, yenisini hemen tebliği yaptırmış olan kaza merciine bildirmeye mecbur olduğu, bu takdirde bundan sonraki tebliğlerin bildirilen yeni adrese yapılacağı; adresini değiştiren kimsenin yenisini bildirmediği ve adres kayıt sisteminde yerleşim yeri adresi de tespit edilemediği takdirde, tebliğ olunacak evrakın bir nüshasının eski adrese ait binanın kapısına asılacağı ve asılma tarihinin tebliğ tarihi sayılacağı, bundan sonra eski adrese çıkarılan tebliğlerin muhataba yapılmış sayılacağı; daha önce tebligat yapılmamış olsa bile, tüzel kişiler bakımından resmî kayıtlardaki adreslerinin esas alınacağı ve bu madde hükümlerinin uygulanacağı düzenlemelerine yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, mahkemenin yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmesine yer olmadığına dair 29/08/2018 tarihli kararının, davacının bildirdiği adrese tebliğ edilmediği, davacının mernis adresinin de aynı olması nedeniyle bu tarihten sonra Tebligat Kanunu'nun 35. maddesinde göre tebligat yapıldığı, ... Vergi Mahkemesi'nin .... tarih ve E:... K:... sayılı kararının da 11/05/2019 tarihinde davacıya aynı madde uyarınca tebliğ edilmesine rağmen davacı tarafından süresi içerisinde istinaf yoluna başvurulmadığı anlaşılmaktadır.
İstinaf yoluna başvurmayan davacı açısından Vergi Mahkemesi kararı kesinleştiğinden, davacının temyiz isteminin incelenmesine hukuken olanak bulunmamaktadır.
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, temyize konu mahkeme kararının, davacının ...-TL taksi ve seyahat masrafının ve ....-TL tutarındaki otopark masrafının gider kayıtlarından çıkarılmasına ilişkin işlemin iptali ve davanın bu yönden kabulüne ilişkin kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmamıştır.
Davalı idarenin, kararın davacının 2013 yılında düzenlediği bazı serbest meslek makbuzlarında yer alan brüt tutarların Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi'ne göre hesaplanması gereken tutarlara uygun olmadığı gerekçesiyle yapılan tarhiyatlara ilişkin temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde,vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiş,aynı Kanunun 30. maddesinde, Re'sen Vergi Tarhı, ''vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması'' şeklinde tanımlanmış, 4. bendinde de, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmamasının re'sen takdir sebebi sayılacağı hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanun'un 134. maddesinde ise vergi incelemelerinin amacının, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, tespit edilmesi ve sağlanması olduğu hüküm altına alınmıştır. Bu amaç vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve olayla ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetlerinin ortaya çıkarılmasıyla sağlanır. Kanun'un üçüncü maddesine göre vergiyi doğuran olay ve olaya ilişkin işlemlerin mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Ancak ispat külfeti, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal olmayan bir durumun iddia olunması halinde bunu iddia eden tarafa aittir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu düzenlemesine yer verilmiş, aynı Kanun'un 20. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, belli bir tarifeye göre fiyatı tespit edilen işler ile bedelin biletle tahsil edildiği hallerde tarife ve bilet bedelinin katma değer vergisi dahil edilerek tespit olunacağı ve verginin müşteriye ayrıca intikal ettirilmeyeceği, 27. maddesinin 5. fıkrasında ise, "serbest meslek faaliyetleri için ilgili meslek teşekküllerince tespit edilmiş bir tarife varsa, hizmetin bedeli, bu tarifede gösterilen ücretten düşük olamayacağı" hükme bağlanmıştır.
1136 sayılı Avukatlık Kanunu'nun "Avukatlık Ücreti" başlıklı 164. maddesinde; avukatlık ücretinin, avukatın hukuki yardımının karşılığı olan meblağı veya değeri ifade ettiği; avukatlık asgarî ücret tarifesi altında vekâlet ücreti kararlaştırılamayacağı, dava konusu dönemde yürürlükte bulunan ve 29/12/2012 tarih ve 28512 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi
nin 1. maddesinde, bütün hukuki yardımlarda avukat ile iş sahipleri arasında geçerli ücret sözleşmesi yapılmamış olan veya avukatlık ücretinin kanun gereği karşı tarafa yükletilmesi gereken durumlarda, Avukatlık Kanunu ve Tarife hükümlerinin uygulanacağı, tarifede belirlenen ücretlerin altında avukatlık ücreti kararlaştırılamayacağı, aksine yapılan sözleşmelerin ücrete ilişkin hükümlerinin geçersiz olacağı belirtilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, avukatlık ve danışmanlık faaliyetiyle iştigal eden davacının 2013 yılının gelir ve katma değer vergisi yönünden incelendiği, mükellefin 2013 yılında serbest meslek kazancının elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmayan bir kısım faturaların gider olarak yazılması sureti ile ilgili dönem matrahının azalmasına neden olduğu ve 2013 yılında düzenlediği bazı serbest meslek makbuzlarında yer alan brüt tutarların Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi'ne göre hesaplanması gereken tutarlara uygun olmadığı tespitlerinin yapılması nedeniyle dava konusu vergilerin resen tarh edildiği, davacı ile ... İletişim Hizmetleri A. Ş. arasında imzalanan avukatlık sözleşmesinde, avukata tahsil edilen ücretler üzerinden %3 vekalet ücreti ödeneceğinin karar altına alındığı, davacının tahsilatlar üzerinden bu oranı dikkate alarak kesintisini yaptığı ve beyan ettiği konusunda taraflar arasında bir uyuşmazlığın olmadığı, bu tutarların bir kısmının Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi'nde belirlenen tutarlardan az olması nedeniyle, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi esas alınarak ikmalen katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı anlaşılmaktadır.
Davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporunda, davacı ile ... İletişim Hizmetleri A.Ş. İle yapılan sözleşmeye göre, avukata tahsil edilen meblağın %3 oranı üzerinde vekalet ücreti ödeneceğinin kararlaştırıldığı, davacının da Avukatlık Asgari Ücret Tarifesinde belirlenen tutar üzerinden değil, sözleşmede belirlenen oran üzerinden vekalet ücreti tahsil ettiği, davacının tahsil ettiği vekalet ücreti ile Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi ile belirlenen tutar arasındaki fark üzerinden Katma Değer Vergisi hesaplandığı, 29/12/2012 tarih ve 28512 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi
nin 11. maddesi göz önünde bulundurularak, kurum adına yapılan tahsilat tutarlarının 1.833,33 TL' nin altında olduğu takip tutarlarında, asgari ücret tarifesine göre hesaplanması gereken brüt tutarın 220,00 TL olarak dikkate alındığı, 220,00 TL nin de altında olan tahsilat tutarlarında asıl alacak aşılmaması gerektiğinden, mükellefin bu tutarların altındaki tahsilatlara ilişkin almış olduğu brüt tutarların kabul edildiği belirtilmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 27. maddesinin 5. fıkrasında, "serbest meslek faaliyetleri için ilgili meslek teşekküllerince tespit edilmiş bir tarife varsa, hizmetin bedeli, bu tarifede gösterilen ücretten düşük olamayacağı" hükme bağlanmıştır. 1136 sayılı Avukatlık Kanunu ve Avukatlık Asgari Ücret Tarifesinde de tarifede belirlenen ücretlerin altında avukatlık ücreti kararlaştırılamayacağı, aksine yapılan sözleşmelerin ücrete ilişkin hükümlerinin geçersiz olacağının düzenlendiği dikkate alındığında, serbest meslek teşekküllerince tespit edilmiş bir tarifenin olması ve hizmet bedelinin de tarifedeki bedelden düşük olması halinde katma değer vergisinin tarifedeki bedel üzerinden, hizmet bedelinin tarifedeki bedelden fazla olması halinde ise hizmet bedeli üzerinden hesaplanması gerektiği, davacının, anılan şirket ile aralarındaki Avukatlık sözleşmesine istinaden tahsil ettiği tutarların avukatlık asgari ücret tarifesinde belirlenen hadlerden düşük olduğu, bu tutar üzerinden eksik katma değer vergisi hesaplandığı, davacının tarifede belirlenen ücret üzerinden katma değer vergisi beyan etmesi gerektiği, yukarıda yer verilen kanun maddeleri gereğince serbest meslek faaliyetine ilişkin KDV nin kayıt ve beyan dışı bırakıldığı, dava konusu tarhiyatların bu kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı anlaşılmıştır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin incelenmeksizin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin .... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, taksi, seyahat ve otopark masrafının gider kayıtlarından çıkarılmasına ilişkin işlemin iptali ve davanın bu yönden kabulüne ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının, serbest meslek makbuzlarında yer alan brüt tutarların Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi'ne göre hesaplanması gereken tutarlara uygun olmadığı gerekçesiyle yapılan tarhiyatlara ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, ... TL maktu karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 14/03/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.